D.A.2.7 KSL § 2, stk. 1, nr. 7 - Konsulenthonorar

Efter KSL § 2, stk. 7 omfatter bestemmelsen alene begrænset skattepligtige personer, der har været fuldt skattepligtige til Danmark på grund af bopæl her i landet. Det er uden betydning, om virksomheden som konsulent, rådgiver eller lignende må anses som personligt arbejde i et tjenesteforhold eller som selvstændig erhvervsvirksomhed, når virksomheden udføres i udlandet, jf. TfS 1998, 354 HRD. Udføres virksomheden her i landet, omfatter bestemmelsen kun selvstændig erhvervsvirksomhed, når der ikke foreligger et fast driftssted, jf. KSL § 2, stk. 1, nr. 4. Hvis personen derimod anses som lønmodtager, er forholdet omfattet af KSL § 43, stk. 1, jf. KSL § 2, stk. 1, nr. 1. Bestemmelsen omfatter endvidere ikke medlemmer af bestyrelser, udvalg, råd, kommissioner mv., eller medhjælp for disse, jf. KSL § 43, stk. 2, litra a.

Det er en betingelse, at personen har, eller på noget tidspunkt inden for de seneste 5 år forud for ophøret af den fulde skattepligt har haft, direkte eller indirekte del i ledelsen af, kontrollen med eller kapitalen i den virksomhed, der udreder vederlaget. Ved afgørelsen heraf henses, når den udbetalende virksomhed er et selskab m.v., til, om personen ejer eller har ejet 25 pct. eller mere af aktiekapitalen eller råder eller har rådet over mere end 50 pct. af stemmeværdien i selskabet. Bestemmelserne i ABL § 11, stk. 3, finder tilsvarende anvendelse. Er den udbetalende virksomhed personligt ejet, henses til, om den pågældende person ejer eller har ejet 25 pct. eller mere af egenkapitalen eller har eller har haft afgørende indflydelse i virksomheden. De for aktionærer gældende kriterier finder tilsvarende anvendelse.

Der kan efter omstændighederne blive tale om at anse en del af honoraret som godtgørelse for medlemskab af eller medhjælp for selskabets bestyrelse, jf. KSL § 2, stk. 1, nr. 2, sammenholdt med KSL § 43, stk. 2, litra a . Selv om dette ingen betydning har for selve skattepligten til Danmark, vil det ofte på grund af de indgåede DBO'er have betydning for udnyttelsen af beskatningsretten.

I de DBO'er, som Danmark har indgået med fremmede stater, er det oftest aftalt, at vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold, der oppebæres af en person hjemmehørende i en kontraherende stat, kun kan beskattes i denne stat, medmindre arbejdet udføres i den anden stat. Er arbejdet udført dér, kan vederlaget, som oppebæres herfor, beskattes i denne anden stat. Det er ligeledes oftest aftalt, at indkomst ved frit erhverv eller ved andet arbejde af selvstændig karakter, der oppebæres af en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, kun kan beskattes i denne stat, medmindre den pågældende har et fast sted, som til stadighed står til rådighed for ham i den anden kontraherende stat med henblik på udøvelsen af hans virksomhed. Såfremt den pågældende har et sådant fast sted, kan indkomsten beskattes i denne anden stat, men kun i det omfang, den kan henføres til dette faste sted. Det er endvidere typisk aftalt, at såkaldt anden indkomst kun kan beskattes i den stat, hvor personen er hjemmehørende. Dette indebærer, at hvis konsulenten er hjemmehørende i et aftaleland, kan Danmark - uanset bestemmelsen om konsulenthonorarer - i reglen kun beskatte vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold, der er udført her i landet, eller indkomst ved frit erhverv, der kan henføres til et fast sted her i landet. En skatteyders fulde skattepligt var ophørt i forbindelse med udrejse til England. Skatteyderen ejede halvdelen af aktiekapitalen i et dansk selskab, som han udførte arbejde for i England. Vederlaget herfor ansås for omfattet af KSL § 43, stk. 2, litra i, jf.TfS 1998,354 HRD.

I SKM.2010.844.SR fandt Skatterådet, at spørger, der var flyttet til Polen og drev virksomhed der, var skattepligtig efter KSL § 2, stk. 1, nr. 7, af regnskabs- og revisionsydelser mv. som spørger gennem sin polske virksomhed leverede til et dansk selskab, som spørger havde rådighed over. Det fulgte imidlertid af artikel 7, stk. 1, i den dansk-polske dobbeltbeskatningsoverenskomst, at beskatningsretten til erhvervsindkomsten udelukkende tilfalder Polen, når virksomheden anses for hjemmehørende i Polen.