D.11.22 Velgørende foreninger § 13, stk. 1, nr. 22

Ved lov nr. 291 af 15. maj 2002 er der med virkning fra den 1. juli 2002 indsat en bestemmelse i momslovens § 13, stk. 1, nr. 22, om momsfritagelse for velgørende eller på anden måde almennyttige foreninger m.fl.´s salg af varer og ydelser i forbindelse med aktiviteter.

Lovændringen indebærer, at de nævnte foreninger m.fl., der har salg af varer og ydelser, hvoraf der som udgangspunkt skal betales moms, under visse nærmere i loven fastsatte betingelser kan vælge at undlade momsregistrering af aktiviten(-erne), uanset deres omsætning ved det omhandlede salg overstiger registreringsgrænsen, jf. momslovens § 49 stk. 1, som ændret ved samme lovs § 1 (forhøjelse af registreringsgrænsen fra 20.000 kr. til 50.000 kr.).

Det er en betingelse for at være omfattet af fritagelsen, at foreningen m.fl.´s salg af varer og ydelser i forbindelse med aktiviteter, ikke kan fremkalde konkurrencefordrejning. Det er endvidere en betingelse, at det indvundne overskud fuldt ud anvendes til foreningens velgørende eller på anden måde almennyttige formål, og at anvendelsen kan dokumenteres. Levering af varer og ydelser af forretningsmæssig karakter er ikke omfattet af fritagelsen.

Det er valgfrit, om en forening ønsker at være omfattet af fritagelsen i § 13, stk. 1, nr. 22. En velgørende eller på anden måde almennyttig forening kan således enten være momsregistreret eller være omfattet af momsfritagelsen i § 13, stk. 1, nr. 22.

Se i denne forbindelse SKM2002.336.TSS. Det fremgår af styrelsens udtalelse, at fritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 22, må forstås således, at enten er foreningen m.fl. momsregistreret, og skal således betale moms af levering af varer og ydelser, der ikke er fritaget efter andre bestemmelser i momsloven, jf. særligt i denne forbindelse lovens § 13, stk. 1, nr. 5, eller også er foreningen fritaget for at betale moms. Foreningerne m.fl. kan således ikke vælge at afmelde sig fra momsregistrering for en del af aktiviteterne.

Se endvidere SKM2002.401.TSS, hvori Skatteministeriets departement har meddelt, at det er departementets opfattelse, at bestemmelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 22, ikke er til hinder for, at velgørende eller på anden måde almennyttige foreninger m.fl. har såvel momspligtige aktiviteter, jf. bestemmelsens 3. punktum, vedrørende levering af varer og ydelser af forretningsmæssig karakter, som momsfri levering af varer og ydelser i forbindelse med afholdelsen af aktiviteter, jf. bestemmelsens 1. og 2. punkt.

Se også SKM2003.19.TSS, hvori Told- og Skattestyrelsen har præciseret, at såfremt en velgørende eller på anden måde almennyttig forening fortsat ønsker at være momsregistreret for levering af fx. sponsor-/reklameydelser (anses som salg i forbindelse med aktiviteter, der er omfattet af fritagelsen), kan foreningen ikke gøre brug af den fakultative bestemmelse i § 13, stk. 1, nr. 22, for salg af andre varer og ydelser i forbindelse med aktiviteter. Der er tale om en præcisering af indholdet af SKM2002.408.TSS, der er omtalt i D.4.2.1.

De foreninger m.fl., der kan momsfritages for deres salg af varer og ydelser i forbindelse med aktiviteter, er de foreninger, som har vedtægtsbestemte formål af velgørende eller på anden måde almennyttig karakter.

Afgrænsningen af de formål, der efter bestemmelsen i § 13, stk. 1, nr. 22, anses for at være af velgørende eller på anden måde almennyttig karakter, følger praksis efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 18, vedrørende momsfritagelse for velgørende arrangementer. Se D.11.18.

Som formål af velgørende eller på anden måde almennyttig karakter anses herefter bl.a. amatøridrætsarbejde, sygdomsbekæmpelse, forbyggende børne- og ungdomsforsorg, u-landshjælp samt kirkeligt arbejde. >I SKM2009.211.SR svarede Skatterådet i overensstemmelse hermed ja til, at en forenings omsætning var omfattet af fritagelsen, idet den var omfattet af fritagelsesbestemmelsen i § 13, stk. 1, nr. 5, vedrørende amatøridrætsarbejde, og da overskuddet fra de omhandlede aktiviteter (koncerter, messer, julearrangementer og lignende) skulle anvendes til disse velgørende sports- og idrætsaktiviteter.<

> Jf. SKM2009.158.SKAT anses også politiske og tværpolitiske formål for at være omfattet.<

Momfritagelsen omfatter således de samme formål af velgørende eller på anden måde almennyttig karakter, som er begunstiget efter "arrangementsreglen" i § 13, stk. 1, nr. 18.

Se SKM2002.336.TSS, hvori Told- og Skattestyrelsen har udtalt, at spørgsmålet, om Danmark Idræts-Forbund (DIF) og tilknyttede specialforbund kan være omfattet af fritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 22, beror på, om forbundenes virksomhed kan anses for at være omfattet af begrebet amatørsport, jf. herved tillige Momsnævnets praksis vedrørende lønsumsafgiftspligten. Se TfS 1994, 479. Styrelsen har i tilknytning hertil i SKM2003.19.TSS meddelt, at det er styrelsens opfattelse, at foreninger, herunder de nævnte specialforbund, som efter sit formål må anses for velgørende eller på anden måde almennyttige (amatøridrætsforeninger m.fl.), kan være omfattet af fritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 22, for så vidt angår salg i forbindelse med disse aktiviteter, uanset foreningen også har andre aktiviteter, fx. hold med professionelle udøvere, hvor det er momslovens almindelige regler, der finder anvendelse, jf. SKM2002.401.TSS.

I SKM2003.254.TSS har Told- og Skattestyrelsen udtalt, at Lions Club kan være omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 22, for det salg af varer og ydelser, hvor de således indsamlede midler anvendes til velgørende formål m.v. i overensstemmelse med praksis efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 18. For alt andet salg, der ikke er fritaget efter andre bestemmelser, jf. særligt momslovens § 13, stk. 1, nr. 13 (lotterier m.v.), skal Lions-klubberne herefter være momsregistreret.

Skatteministeriet har i SKM2003.339.TSS udtalt, at det er ministeriets opfattelse, at Dansk Kennel Klub (DKK) og foreningens kredse og specialklubber, kan være omfattet af fritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 22, for så vidt angår foreningen m.fl.´s salg af i forbindelse med aktiviteter, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 18. Se D.11.18. Da der er forskel på specialklubbernes størrelse og derfor karakteren og omfanget af de aktiviteter den enkelte specialklub har, er der ikke generelt taget stilling til, hvilke aktiviteter, der vil være omfattet af fritagelsen.

Landsskatteretten har i SKM2004.444.LSR truffet afgørelse om, at en fond, der er registreret i Erhvervs- og selskabsstyrelsen som erhvervsdrivende med det formål at indkøbe, producere og videresælge gaveartikler, papirvarer o.lign., og hvis overskud skulle udloddes til almenvelgørende/humanitære formål, ikke kunne anses for omfattet af reglerne om momsfritagelse i momslovens § 13, stk. 1, nr. 22. Med henvisning til lovbemærkningerne til lovforslaget (L 137) til momslovens § 13, stk. 1, nr. 22, udtalte Landsskatteretten, at momslovens § 13, stk. 1, nr. 22, må antages at have hjemmel i 6. momsdirektivs artikel 13, punkt A, stk,. 1, litra o, og at bestemmelsen derfor skal fortolkes i overensstemmelse hermed. De velgørende eller på anden måde almennyttige foreninger m.fl., der er omfattet af § 13, stk. 1, nr. 22, skal derfor foretage transaktioner af de i direktivbestemmelsen nævnte art med tilknytning til hospitalsbehandling mv., social sikring og bistand, beskyttelse af børn og unge, uddannelse og undervisning, organisationer af politisk, fagforeningsmæssig, filantropisk og lignende karakter, sport og kultur. Da fonden ikke foretager sådanne transaktioner som omhandlet i direktivet, og da det forhold, at fondens overskud i følge vedtægterne skal anvendes til almenvelgørende og/eller humanitær støtte ikke er omfattet af direktivbestemmelsen, kunne fonden ikke momsfritaget for sine leverancer.

>Med samme begrundelse svarede Skatterådet nej til et spørgsmål om, hvorvidt en forening var fritaget for moms, jf. § 13, stk. 1, nr. 22, for modtagne sponsorbidrag. Foreningen ansås ikke for selv at udføre velgørende aktiviteter i momslovens forstand, men havde karakter af en støtteforening. Se evt. SKM2009.176.SR. Det bindende svar er indbragt for Landsskatteretten.<

Af bemærkningerne til lovforslaget fremgår, at de aktiviteter, der er omfattet af momsfritagelsen, er aktiviteter, der ligger indenfor foreningens formål. Aktiviteter inden for foreningens formål omfatter aktiviteter, der fremgår direkte af formålet, aktiviteter i tilknytning hertil samt andre aktiviteter, der typisk udnyttes i forbindelse med velgørende eller på anden måde almennyttigt arbejde.

Videre fremgår det, at til illustration kan nævnes, at en idrætsklubs primære formål er at dyrke idræt.

Salg af mad- og drikkevarer, badges, tørklæder mv. i forbindelse med afholdelse af et stævne, klubkamp eller lignende klubaktiviteter, vil være aktiviteter i tilknytning til klubbens formål, og dermed være omfattet af fritagelsen. Det samme gælder almindelige sponsorater, herunder hovedsponsorater, salg af bandereklame mv.

Afholder en idrætsklub f.eks. en julebasar eller en sommerfest, vil denne aktivitet ligeledes være omfattet, idet sådanne lejlighedsvise arrangementer er aktiviteter, der typisk udnyttes i det velgørende eller på anden måde almennyttige arbejde til indsamling af midler til foreningens primære formål.

Som eksempel på en aktivitet, der ikke kan anses for at være i tilknytning til idrætsklubbens formål eller en aktivitet, der typisk udnyttes i det velgørende eller på anden måde almennyttige arbejde, kan nævnes en idrætsklubs foredragsvirksomhed "ud af huset" (kommerciel foredrags- eller kursusvirksomhed), f.eks. et kursus i teambuilding for en virksomheds ansatte. Afholder en idrætsklub en klubaften med foredrag om kosttilskud for klubbens medlemmer vil dette være momsfritaget, uanset medlemmernes familie eller naboklubber er inviteret.

Foreninger med brede formålsbestemmelser som f.eks. humanitære foreninger vil have aktiviteter af mere varieret karakter, og vurderingen af hvilke aktiviteter, der er omfattet af fritagelsen vil derfor tilsvarende være bredere. Arrangerer en sådan forening en koncert, racerfestival eller lignende, vil disse være omfattet af fritagelsen.

Skatterådet har i SKM2007.879.SR fundet, at en velgørende organisation, der samtidig fungerer som paraplyorganisation for medlemmer, der udfører katastrofe og udviklingshjælp i ulande kan momsfritages for ansøgningsarbejde, hvor den på vegne af medlemmerne ansøger donorer om støtte.

Organisationen kan ligeledes momsfritages for ansøgningsarbejde, hvor den på vegne af andre velgørende organisationer end medlemmerne ansøger donorer om støtte.

Told- og Skattestyrelsen har på baggrund af en henvendelse fra Danmarks Idræts-Forbund (DIF) i SKM2003.19.TSS udtalt sig om den momsmæssige behandling af en række aktiviteter, der udøves af idrætsklubber, herunder spørgsmålet, om de omhandlede aktiviteter kan være omfattet af fritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 22:

Der var rejst spørgsmål om forståelsen af begrebet "fremmede heste" i relation til rideklubbers levering tjenesteydelser vedrørende pasning og fodring af heste, der er omfattet af momspligten, jf. Mn. 93/67 og Mn. 753/81. Se endvidere TfS 1994, 746, og TfS 1997, 671, vedrørende udlejning af staldplads, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8. Se D.11.8.2.

I overensstemmelse med Skatteministeriets kommentar til DIF´s høringssvar (L 137 - bilag 9) vedrørende momslovens § 13, stk. 1, nr. 22, anses en rideklubs indtægter i forbindelse med pasning og fodring af fremmede heste for at være forretningsmæssig hestepension, og er derfor ikke omfattet af fritagelsen i § 13, stk. 1, nr. 22, jf. bestemmelsens 3. punktum.

Styrelsen har udtalt, at opstaldning af klubejede heste i modsætning til opstaldning af fremmede heste, ikke i momsmæssig sammenhæng har betydning, idet ydelserne præsteret til klubbens eget brug, ikke er omfattet af momspligten. Det følger heraf, at begrebet "fremmede heste", som anført i kommentaren til høringssvaret, vedrører sondringen mellem egne - forstået som medlemmers heste - og ikke-medlemmers heste.

Opstaldning, pasning og fodring af medlemmers heste anses for leverancer i forbindelse med rideklubbernes formålsbestemte velgørende eller på anden måde almennyttige aktiviteter (amatøridræt). De omhandlede ydelser kan dermed være momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 22, jf. bestemmelsens 1. og 2. punktum. I tilfælde, hvor udlejningen m.v. fortrinsvis sker til medlemmer, og udlejningen til ikke medlemmer derfor er ubetydelig, er det styrelsens opfattelse, at leverancerne i sin helhed er omfattet af fritagelsen i § 13, stk. 1, nr. 22. Det vil bero på en konkret bedømmelse om udlejningen er ubetydelig. Der henvises til SKM2003.19.TSS.

Sejlklubbers udlejning af bådeplads, liggeplads på land, havne- og beddingpladser er momspligtige, selvom udlejningen kun sker til foreningens medlemmer, jf. Mn. 601/79 og Mn. 739/80. Se D.11.8.4.

DIF havde anført, at Skatteministeriets kommentar til forbundets høringssvar (L 137 - bilag 9), hvorefter en sejlklubs "udlejning af bådpladser må anses for at være forretningsmæssig havnevirksomhed ..." er i modstrid med lovteksten og bemærkningerne. Det er således forbundets opfattelse, at såfremt der er tale om salg til klubbens medlemmer, familiemedlemmer, gæstende klubber (gæstesejlere) o.lign., vil dette salg indikere, at der er tale om salg af ikke-forretningsmæssig karakter.

Styrelsen har udtalt, at i overensstemmelse med lovbemærkningerne vil udlejning af bådepladser i tilfælde, hvor udlejningen sker til medlemmer, ikke være salg af forretningsmæssig karakter, der er undtaget fra momsfritagelsen, jf. § 13, stk. 1, nr. 22, 3. punktum.

Udlejning til ikke-medlemmer vil derimod som udgangspunkt være forretningsmæssig havnedrift, jf. kommentaren til høringssvaret. Er udlejningen til andre end medlemmer m.v. imidlertid af ubetydeligt omfang, er det styrelsens opfattelse, at udlejningen i sin helhed er omfattet af fritagelsen i § 13, stk. 1, nr. 22, jf. bestemmelsens 1. og 2. punktum. Det vil bero på en konkret bedømmelse, hvornår udlejningen er udbetydelig.Der henvises til SKM2003.19.TSS.

Styrelsen har udtalt, at en skytteklubs salg af patroner til medlemmer m.v. i forbindelse med aktiviteter (undervisning/træning, deltagelse i kampe/stævner m.v.) er omfattet af fritagelsen i § 13, stk. 1, nr. 22, når de i bestemmelsen anførte betingelser om konkurrencefordrejning og overskuddets anvendelse i øvrigt er opfyldt. Der henvises til SKM2003.19.TSS.

Det er en betingelse, at overskuddet anvendes fuldt ud til foreningens velgørende eller på anden måde almennyttige formål. Med overskud menes overskud efter afholdelse af udgifter, idet der i øvrigt henvises til praksis herom efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 18. Se D.11.18.

Betingelsen om overskudsanvendelsen skal forstås bogstaveligt. Anvendes overskuddet fra det momsfritagne salg i forbindelse med aktiviteter således helt eller delvist til andre formål, er fritagelse efter bestemmelsen udelukket. F.eks. kan det indvundne overskud fra de omhandlede aktiviteter ikke anvendes til et evt. sideordnet formål, f.eks. en idrætsklubs forretningsmæssige salg af varer og ydelser (typisk drift af kiosk, cafeteria/restaurant o.lign. aktivitet).

Anvendelsen af overskuddet skal kunne dokumenteres.

En forenings indtægter i form af f.eks. entréindtægter ved stævner, annonceindtægter, sponsorbidrag fra ikke-medlemmer samt salg af varer og ydelser til ikke-medlemmer, er erhvervsmæssig virksomhed, der er skattepligtig, medmindre overskuddet fuldt ud anvendes til velgørende eller på anden måde almennyttige formål.

Told- og skatteforvaltningen kan anmode om fremlæggelse af et regnskab til brug for vurderingen af, om foreningen opfylder betingelserne for at være fritaget for selvangivelsespligten og momsfritaget, idet bemærkes, at sådanne erhvervsdrivende foreninger pr. 1. januar 2001 er bogføringspligtige efter bogføringsloven, og ligeledes pr. 1. januar 2002 er omfattet af årsregnskabsloven.

Det fremgår af bemærkningerne til lovforslaget, at ved vurderingen af, om momsfritagelsen for en forenings salg af varer og ydelser i forbindelse med aktiviteter vil kunne fremkalde konkurrencefordrejning, er det afgørende element prisfastsættelsen.

Hvis foreningens salgspriser svarer til markedsværdien eller den vejledende udsalgspris, vil momsfritagelsen normalt ikke kunne fremkalde konkurrencefordrejning. Ved vurderingen af prisfastsættelsen skal salgsprisen ved et sammenligneligt salg lægges til grund.

Andre elementer som f.eks. afstanden til nærmeste konkurrent, salgets omfang, anvendelse af markedsføring mv. kan være relevante for vurderingen af, hvorvidt der foreligger konkurrencefordrejning.

Det beror således på en konkret, skønsmæssig vurdering, om en forenings salg fremkalder konkurrencefordrejning. Der vil i almindelighed ikke foreligge konkurrencefordrejning, så længe foreningens salg af varer og ydelser fungerer som en normal service for medlemmerne, og momsfritagelsen ikke i sig selv anvendes til at nedsætte priserne.

Se SKM2003.496.LSR, hvor Landsskatteretten fandt, at en forening, der drev en minigolfbane, ikke kunne opnå momsfritagelse efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 22 henset til det i bemærkningerne til lovbestemmelsen anførte om konkurrencefordrejningselementet. Af bemærkningerne til lovforslaget fremgik bl.a., at for så vidt angår konkurrencefordrejningselementet anses velgørende eller på anden måde almennyttige foreninger kun for at have salg af varer og ydelser i mindre omfang.

Salg af varer og ydelser af forretningsmæssig karakter er ikke omfattet af momsfritagelsen i § 13, stk. 1, nr. 22.

Som salg af forretningsmæssig karakter anses som udgangspunkt salg fra et fast salgssted, fx. salg fra kiosk, cafeteria, en sportsshop eller lignende.

Salgsstedets indretning, åbningstider, kundekreds, varesortiment mv., skal endvidere indgå ved vurderingen af, om der er tale om salg af forretningsmæssig karakter.

Salg fra et lokale (kiosk, cafeteria, sportshop o.lign.), hvor indretningen er af permanent karakter, og hvor der er faste åbningstider, der følger de almindelige åbningstider, vil indikere, at der er tale om salg fra et fast salgssted. Det vil typisk være tilfældet, hvor salget fortrinsvis sker til kunder, der ikke har tilknytning til foreningen og dennes aktiviteter.

Derimod vil åbningstider fastsat under hensyn til klubbens aktiviteter, og hvor salget derfor fortrinsvis sker til klubbens medlemmer, familiemedlemmer, gæstende klubber og lignende, ikke indikere salg fra et fast salgssted.

I SKM2005.514.LSR fandt Landsskatteretten, at salg fra en golfklubs kantine under hensyn til kantinens geografiske placering ikke kunne anses for at fremkalde konkurrencefordrejning. Der var endvidere ikke tale om salg af forretningsmæssig karakter, idet åbningstiderne var fastsat under hensyn til klubbens aktiviteter, ligesom det ud fra en konkret vurdering blev lagt til grund, at salget fortrins skete til klubens medlemmer. Landsskatteretten fandt herved, at salg til gæstespillere, herunder salg i forbindelse med firmaarrangementer, må sidestilles med salg til medlemmer m.fl., og at alene det salg, som sker uden forbindelse til udøvelsen af golfspillet, skal indgår ved vurderingen af, om salg fortrinsvis sker til andre end medlemmer.

Som salg af forretningsmæssig karakter anses tillige salg i øvrigt, der på anden måde - end ved salgsstedets karakter af "forretning", "butik" o.lign. - er karakteriseret ved en vis fasthed/kontinuitet med hensyn til omfang og varighed. Som salg fra et fast salgssted - og dermed salg af forretningsmæssig karakter - anses fx. udlejning af bådpladser (havnevirksomhed) og opstaldning m.v. af heste (hestepension), når salget sker til ikke-medlemmer.

Sker udlejningen til medlemmer, og udlejningen til ikke medlemmer er ubetydelig, anses sidstnævnte salg ikke for at være af forretningsmæssig karakter.

Se SKM2003.496.LSR hvor Landsskatteretten fandt, at en forening, der drev en minigolfbane, ikke kunne opnå momsfritagelse efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 22, om almenvelgørende foreninger, idet foreningens salg af ydelser i form af minigolfbilletter ansås for salg fra et fast salgssted.

Udlejning, bortforpagtning og salg af fast ejendom er momsfritaget efter reglerne i momslovens § 13, stk. 1, nr. 8 og nr. 9. Se D.11.8.2 og D.11.9

Momslovens § 51 giver på visse betingelser adgang til frivillig registrering af erhvervsmæssig udlejning, herunder bortforpagtning, af fast ejendom eller dele heraf. Se M.5.

Velgørende eller på anden måde almennyttige foreninger m.fl., der er frivilligt momsregistreret for erhvervsmæssig udlejning/bortforpagtning, f.eks. af et cafeteria, kan opretholde denne registrering, uanset foreningen samtidig vælger at være omfattet af fritagelsen i § 13, stk. 1, nr. 22, for foreningens salg af varer og ydelser i forbindelse med aktiviteter.