D.4.2.2 Udtagning af varer og ydelser til ikke fradragsberettigede formål § 5, stk. 2

Med levering mod vederlag sidestilles udtagning af varer og ydelser, når de tages i anvendelse til formål som nævnt i § 42, stk. 1 og 3, såfremt der er opnået fuldt eller delvist fradrag ved indkøb, fremstilling mv. af de pågældende varer og ydelser.

42, stk. 1, omhandler indkøb mv. af varer og ydelser, som virksomheden ikke kan fradrage momsen af.

Har virksomheden opnået fuldt eller delvist fradragsret ved indkøb, fremstilling mv. i forbindelse med den pågældende vare eller ydelse, foreligger der herefter momspligtig udtagning i forbindelse med

1. kost til virksomhedens indehaver og personale,
2. anskaffelse og drift af bolig for virksomhedens indehaver og personale,
3. naturalieaflønning af virksomhedens personale,
4. anskaffelse og drift af vuggestuer, børnehaver, fritidshjem, feriehjem, sommerhuse og lign. for virksomhedens personale,
5. underholdning, restaurationsydelser, repræsentation og gaver,
6. hotelophold,
7. anskaffelse og drift af motorkøretøjer, der er indrettet til befordring af ikke mere end 9 personer.

Uanset nr. 7, kan virksomheder, der lejer personmotorkøretøjer i mere end 6 måneder i sammenhæng, fradrage momsen af lejen, dog højst med 25 pct. af fradragsgrundlaget, som er nærmere fastlagt i § 42, stk. 5. Det er en betingelse, at mindst 10 pct. af den årlige kørsel sker i forbindelse med virksomhedens fradragsberettigede aktiviteter, jf. § 42, stk. 4.

Køreskoler og virksomheder, der forhandler eller udlejer motorkøretøjer, kan uanset nr. 7 fradrage momsen af indkøb mv. til disse formål, jf. § 42, stk. 6, se også afsnit Q.2.

I SKM2003.322.TSS har Told- og Skattestyrelsen præciseret praksis hvorefter der ikke er fradrag for moms af udgifter til repræsentation i virksomheder, jf. momslovens § 42, stk. 1, nr. 5. Se afsnit J.3.1.5. Endvidere præciseres anvendelsen af udtagningsbestemmelsen i momslovens § 5.

Afholdelse af udgifter til repræsentation kan efter styrelsens opfattelse sidestilles med afholdelse af udgifter "...til virksomheden uvedkommende formål", jf. 6. momsdirektivs artikel 6, stk. 2, litra b), hvilket medfører, at der kan beregnes udtagningsmoms, såfremt der ikke er nægtet fradrag for udgifterne, jf. momslovens § 42, stk. 1, nr. 5.

Der skal efter styrelsens opfattelse beregnes udtagningsmoms - såfremt der ikke er nægtet fradrag - af hele "repræsentations"-arrangementet, dvs. også for den del af arrangementet, som vedrører virksomhedens personale m.v.

At repræsentation er en privatudgift eller i hvert tilfælde en udgift til virksomheden uvedkommende formål, synes efter styrelsens opfattelse forudsat i Kommissionens forslag til 6. momsdirektiv af 20. juni 1973, hvor Kommissionen som begrundelse for at nægte fradragsret for bl.a. repræsentation anførte, at:

"Det har vist sig, at visse udgifter, der afholdes inden for rammerne af normal erhvervsvirksomhed, tillige vedrører private formål, og opdelingen af sådanne udgifter i en forretningsmæssig og en privat del kan ikke underkastes nogen egentlig kontrol.

For at sikre en ensartet opkrævning af egne indtægter og samtidig undgå misbrug og afgiftssvig har man fastsat, at de i stykke 6 opregnede kategorier af udgifter ikke giver fradragsret."

Uanset at udgifterne til repræsentation således afholdes inden for rammerne af en normal virksomhed, anses de efter styrelsens opfattelse for private eller i hvert tilfælde for uvedkommende for virksomheden.

For virksomheder med virksomhedsdrevne kantiner har det den konsekvens, at såfremt en vare bliver anvendt blandet, dvs. både til salg i kantinen og til formål omfattet af § 42, stk. 1, nr. 5, kan virksomheden ved indkøbet vælge enten 1) at tage fuldt fradrag herfor, jf. EF-domstolens dom i sag C-415/98 Laszlo Bakcsi, præmis 25 og 29, eller 2) at tage delvis fradrag herfor, jf. momslovens § 38, stk. 2.

Såfremt virksomheden vælger at tage fuldt fradrag for varerne, får det den konsekvens, at når virksomheden anvender kantineydelsen til § 42, stk. 1, nr. 5, formål, skal der beregnes udtagningsmoms, jf. momslovens § 5, stk. 2.

Såfremt virksomheden vælger 2) at tage delvis fradrag, jf. momslovens § 38, stk. 2, for varerne får det den konsekvens, at når virksomheden anvender kantineydelsen til § 42, stk. 1, nr. 5, formål, skal der ikke beregnes udtagningsmoms, jf. momslovens § 5, stk. 2.

Denne del af kendelsen er i overensstemmelse med den hidtidige praksis på området, hvorefter der ikke er fradragsret for moms af kost til medarbejdere.

Uanset at udgifterne til kost afholdes inden for rammerne af en normal virksomhed, anses de efter styrelsens opfattelse - i lighed med udgifter til repræsentation - for private eller i hvert tilfælde for uvedkommende for virksomheden.

For virksomheder med virksomhedsdrevne kantiner får det - såfremt en vare bliver anvendt blandet, dvs. både til salg i kantinen og til formål omfattet af § 42, stk. 1, nr. 1 - samme konsekvens som ved anvendelse til repræsentation, jf. ovenfor.

I SKM2005.83.LSR har Landsskatteretten anset et selskabs bespisning af ansatte og kunder m.v. i egen kantine for momspligtig udtagning i henhold til momslovens § 5, stk. 2, idet der er tale om kost til virksomhedens ansatte og repræsentation, jf. momslovens § 42, stk. 1, nr. 1 og 5. Se afsnit J.3.1.1 og J.3.1.5.

EF-domstolen har imidlertid i dommen i sag C-371/07, Danfoss A/S og AstraZeneca A/S, udtalt, at sjette direktivs artikel 17, stk. 6, andet afsnit, skal fortolkes således, at den er til hinder for, at en medlemsstat efter direktivets ikrafttræden anvender en undtagelse fra retten til fradrag af indgående moms af udgifter i forbindelse med virksomhedskantiners gratis bespisning af forretningsforbindelser og personale under møder i forbindelse med arbejdet, selv om denne undtagelse på det nævnte ikrafttrædelsestidspunkt ikke faktisk blev anvendt på de nævnte udgifter som følge af en administrativ praksis, hvorefter grundlaget for beskatningen af disse kantiners ydelser blev sat til disses kostpris til gengæld for retten til fuldt fradrag af indgående moms (Den af Landsskatteretten i TfS 2000, 101, underkendte kantinemomsordning, jf. TSS-cirkulære 2001-07).

Domstolen udtalte i samme sag, at sjette direktivs artikel 6, stk. 2, skal fortolkes således, at denne bestemmelse på den ene side ikke omfatter vederlagsfri servering af måltider i virksomheders kantiner for forretningsforbindelser under møder, der afholdes i disse virksomheders lokaler, når det fremgår af objektive data - hvilket det tilkommer den forelæggende ret at efterprøve - at disse måltider serveres med henblik på formål af strengt erhvervsmæssig karakter. På den anden side omfatter den nævnte bestemmelse principielt en virksomheds vederlagsfrie servering af måltider for dens personale i virksomhedens lokaler, medmindre - hvilket det ligeledes tilkommer den forelæggende ret at vurdere - virksomhedens behov, såsom behovet for at sikre, at møder i arbejdet forløber sammenhængende og godt, gør det nødvendigt, at arbejdsgiveren sørger for bespisningen. SKAT overvejede stadig dommens betydning for praksis ved redaktionens afslutning.