D.11.11.4.3 Forvaltning af egne lån

Fritagelsen omfatter forvaltning af egne udlån, herunder tvangsinddrivelse og inkasso i forbindelse med egne udlån.

Som eksempler på fritagne transaktioner kan nævnes:

• Kreditors salg af pantsatte aktiver som led i inddrivelse af det udlånte beløb er momsfri, når kreditor ikke har været vareleverandør eller i øvrigt anvendt aktivet som led i momspligtig virksomhed.
• Ydelse af henstand udover leveringstidspunktet med betaling af prisen for varer og ydelser er omfattet af fritagelsen, jf. EF-Domstolens dom i sag C-281/91, Muys' en De Winter's Bouw- en Aannemingsbedrijf BV.
• Belåning af fakturaer i forbindelse med factoring er momsfri, hvorimod administrationsdelen er momspligtig.

En konto i et stormagasin med mulighed for køb op til et bestemt beløb må sidestilles med en kassekredit, og administration af kontoen er derfor fritaget for moms.

Derimod er det en momspligtig transaktion, når en factoringvirksomhed opkøber fordringer med overtagelse af tabsrisikoen og fakturerer sine kunder et gebyr for den ydelse til sælger, der består i at frigøre kunden (sælger af fordringen) fra inddrivelsen af fordringer og fra risikoen for misligholdelse af betalingen, jf. EF-domstolens dom i sag C-305/01, MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring GmbH.

Forvaltning præsteret af en anden virksomhed end den, der har ydet lånet, dvs. af tredjemand, er momspligtig. Som eksempel kan nævnes vederlag (gebyr) til et pengeinstitut mv. for at forvalte et pantebrev, en købekontrakt eller en vareveksel for en kunde.

I SKM2007.338.SR fandt Skatterådet, at der skal betales moms af advokatydelser i sager vedrørende mortifikation af pantebreve for pengeinstitutter og privatpersoner. Det bemærkes, at forvaltning præsteret af en anden virksomhed end den, der har ydet lånet, dvs. af tredjemand, er momspligtig, herunder vederlag for at forvalte pantebrev og for inkasso af andres fordringer, jf. SKM2001.9.ØLR. Advokatsalær for mortifikation o.lign. for pengeinstitutter og privatpersoner må sidestilles hermed.

Af de i landsskatteretssagen foreliggende oplysninger fremgår, at oprettelsesgebyrerne alene er opkrævet ved kreditkøbsaftaler, og der er indgået særskilt finansieringsaftaler med køberne af varerne. Gebyrerne har endvidere en ensartet størrelse uafhængigt af, for hvilke beløb kunden i øvrigt har købt varerne hos leverandøren. Låneaftalen er endvidere udskilt fra selve hovedtransaktionen, nemlig leveringen af varerne.

Landsskatteretten henviste til, at EF-domstolen i sag C-281/91 (Muys'en De Winter's Bouwén) fastslog, at momsdirektivs art. 13, pkt. B, litra d, nr. 1, i 6. momsdirektiv skal fortolkes således, at en leverandør af goder eller tjenesteydelser, der giver kunden henstand med betaling af prisen mod erlæggelse af renter, principielt må antages at yde et afgiftsfritaget lån i denne direktivbestemmelses forstand. Landsskatteretten fandt herefter, at momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra a, må fortolkes således, at en leverandørs ydelse af henstand med betaling af prisen udover leveringstidspunktet kan anses som ydelse af et lån omfattet af fritagelsesbestemmelsen. Vederlaget for denne ydelse er således ikke afgiftspligtigt. Da oprettelsesgebyret må anses som en del af vederlaget for denne ydelse, må gebyret anses som momsfritaget.

Landsskatteretskendelsen fører til, jf. TSS-cirkulære 2002-06 af 14. februar 2002, at når et oprettelsesgebyr kan henføres til ydelse af lån fører det til, at disse gebyrer ikke kan medregnes i afgiftsgrundlaget, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra a.

Virksomheder, der opkræver oprettelsesgebyrer vedrørende virksomhedens finansiering af købekontrakter i forbindelse med salg af varer og ydelser på kredit, skal herefter ikke medregne gebyrerne til virksomhedens afgiftsgrundlag, jf. momslovens § 27, stk. 2, nr. 5. Der henvises i øvrigt til G.1.2.5.

Efter det oplyste opkræves der i forsyningssektoren således typisk gebyrer for:

1. Rykkerskrivelser.
2. Inkassomeddelelser (en rykkerskrivelse, hvor debitor rykkes og samtidig får besked om risikoen for forestående inkasso).
3. Personligt fremmøde hos debitor ved forsyningsvirksomhedens egen opkræver (inkassobesøg).
4. Lukkebesøg, hvor forsyningsvirksomheden igen søger beløbet inddrevet. Betales det skyldige beløb ikke, lukker forsyningsvirksomheden afhængig af det konkrete forhold for el, vand, varme mv.
5. Åbnebesøg, hvor forsyningsvirksomheden igen åbner for el, vand, varme mv. I visse forsyningsselskaber opkræves der et samlet lukke-/åbnegebyr.
6. Indgåelse af betalingsaftaler i forlængelse af den misligholdte fordring.

For så vidt angår de under pkt. 1 - 4 nævnte gebyrer falder gebyrerne uden for momslovens anvendelsesområde. Der henvises til Landsskatterettens kendelse i SKM2003.541.LSR, hvorefter et selskabs rykkergebyrer ved for sen betaling af momspligtige leasingydelser ikke var momspligtige.

For så vidt angår gebyret nævnt under pkt. 5 fandt styrelsen, at gebyr for åbnebesøg må anses for momspligtige. Der henvises til, at gebyret må anses for vederlag for den ydelse, der består i, at kunden igen kan modtage leverancer af el, vand eller varme.

For så vidt angår gebyret nævnt under pkt. 6 fandt styrelsen, at uanset, at betalingsaftalen af forsyningsselskabet indgås med det formål at begrænse forsyningsselskabets udestående fordring og inddrive den på den mest hensigtsmæssige måde, er gebyret omfattet af momsloven. Gebyret er dog momsfrit efter lovens § 13, stk. 1, nr. 11. Styrelsen lagde vægt på, at en betalingsaftale må anses for en gensidigt bebyrdende aftale, der medfører retlige og økonomiske ændringer i forholdet mellem parterne. Gebyret må derfor anses for vederlag for en tjenesteydelse, jf. EF-domstolens dom i sag C-16/93, Tolsma, og senere domme. Som nævnt må gebyret dog anses for momsfrit efter § 13, stk. 1, nr. 11, efter samme betragtninger som i Landsskatterettens første offentliggjorte kendelse om oprettelses- og rykkergebyrer i SKM2001.456.LSR.

Som følge heraf og i overensstemmelse med principperne fastslået af EF-Domstolen i sag C-16/93 (R. J. Tolsma), præmis 14, fandtes der at foreligge en ydelse mod vederlag omfattet af momslovens § 4, stk. 1. Den omstændighed, at gebyret og anvendelsen af det fremsendte girokort efter klagerens oplysninger var frivillig, fandtes ikke i sig selv at kunne fratage fremsendelsen af girokortet karakteren af en ydelse i momslovens § 4, stk. 1's, forstand, når skyldneren rent faktisk betalte gebyret, jævnfør herved EF-Domstolens dom af 17. september 2002 i sag C-498/99 (Town & County Factors Ltd). Der forelå ikke et rykkergebyr, idet der ikke var tale om et gebyr, der opkrævedes som følge af en betalingsmisligholdelse, men derimod opkrævedes beløbet som følge af debitors valg af en bestemt betalingsform i forbindelse med en afdragsordning. Praksis vedrørende rykkergebyrer fandt således ikke anvendelse. Fritagelse af gebyret efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra a), kunne endvidere ikke ske, da dette forudsatte, at den pågældende ydelse relaterede sig i tilknytning til en långivers forvaltning af egne udlån og ikke som her klagerens forvaltning af andres udlån, jævnfør herved momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra c), in fine og Østre Landsrets dom af 12. januar 2001, offentliggjort i SKM2001.9.ØLR. I øvrigt fandt momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra c, heller ikke anvendelse, idet der var tale om et gebyr, der måtte anses som opkrævet som led i inkassovirksomheden.