D.11.11.6.3 Betalingstransaktioner og overførsler mv.

Transaktioner vedrørende betalinger, checks, overførsler og fordringer består i, at der sker overførsel af midler kontant, elektronisk, f.eks. via en edb-central eller via SWIFT, eller på baggrund af udarbejdede dokumenter på nærmere fastsatte vilkår. Betalinger, overførsler og betalingsformidling kan finde sted via underleverandør, f.eks. PBS. Kunden kan tildeles direkte adgang til underleverandøren via en adgangskode eller anden identifikation, der meddeles af den finansielle tjenesteyder.

Biydelser skal momsmæssigt behandles på samme måde som den hovedydelse, som biydelserne er en del af, jf. afsnit D.11.11.2. Den tjenesteyder, der leverer en momsfri ydelse, skal derfor ikke lægge moms på biydelser, der indgår som en del af den momsfrie ydelse.

Som eksempel på biydelser, der er momsfrie, når de leveres af den finansielle tjenesteyder som led i betalinger m.v. kan nævnes:

• Udarbejdelse af tilbud om at udføre fritagne betalingstransaktioner.
• Udstedelse af betalingskort og ID-kort med henblik på, at kortholder kan gennemføre en fritagen transaktion.
• Den finansielle tjenesteyders spærring af disse kort.
• Fremfinding af bilag til dokumentation for hævninger.
• Udsendelse af kontoudtog, årsopgørelser mv.

Det forhold, at ovennævnte ydelser efter en konkret vurdering som biydelser kan faktureres momsfrit fra den finansielle tjenesteyder til dennes kunde, medfører ikke, at en evt. underleverandør kan levere ydelserne til den finansielle tjenesteyder uden at pålægge moms.

Underleverandøren kan undlade at lægge moms på vederlaget for ydelser til den finansielle tjenesteyder, hvis underleverandørens ydelser set under ét udgør en særskilt enhed, der opfylder de specifikke og væsentlige funktioner for en af de ydelser, der er momsfri efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, se om det funktionelle aspekt i afsnit D.11.11.1. F.eks. kan en edb-centrals medvirken ved gennemførelse af betalingstransaktioner under visse omstændigheder være momsfri efter § 13, stk. 1, nr. 11, litra c, som en betalingstransaktion.

Underleverandøren kan derudover undlade at lægge moms på ydelser, der efter en konkret vurdering må anses for en biydelse til en momsfri ydelse leveret af underleverandøren selv, jf. afsnit D.11.11.2.

I SKM2005.265.LSR har Landsskatteretten truffet afgørelse om, at de af et selskab leverede ydelser i form af drift og vedligeholdelse af HomeBanking system ikke kan anses for omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra c og e. Der er herved henset til, at der er tale om ydelser i form af teknisk eller faktisk assistance, og at disse ydelser ikke opfylder specifikke og væsentlige funktioner for de transaktioner, der gennemføres i HomeBanking systemet, jf. præmis 66 i EF-domstolens dom i sag C-2/95 (SDC) samt punkt 30-32 i TSS-cirkulære 2003-29.

Skatterådet fandt i SKM2007.295.SR, at udbetalinger af udbytter og andre udbetalinger i forbindelse med andele i fonde mv. til andelsejere kunne anses for momsfrie hovedydelser. Det måtte dog forudsætte, at vederlaget for disse ydelser til andelsejerne udgjorde en væsentlig del af det samlede vederlag for ydelserne til andelsejerne. Såfremt vederlaget for de øvrige ydelser til andelsejerne kun udgjorde en ikke-væsentlig del af det samlede vederlag for ydelserne til andelsejerne kunne disse øvrige ydelser omvendt anses for biydelser til de momsfrie udbetalingsydelser.

Skatterådet kunne i SKM2009.772.SR bekræfte, at spørger ikke skulle afregne dansk moms af de samlede beløb, der passerer gennem hans danske bankkonto for den udenlandske virksomheds leverancer til dennes danske kunder. For så vidt den andel af beløbene, som fradrages til dækning af spørgers vederlag, vil spørger skulle afregne moms jf. momslovens § 4, stk. 1, da spørgers leverancer ikke kan karakteriseres som momsfrie betalingsoverførsler.

Told- og Skattestyrelsen har i TSS-cirkulære nr. 40 af den 16. december 2004 meddelt, at det er Skatteministeriet opfattelse, at det gebyr, som virksomhederne fra 1. januar 2005 i medfør af § 14 i lov om visse betalingsmidler (betalingsmiddelloven) kan opkræve fra deres kunder, når kunderne betaler med Dankort m.v., må anses for et særskilt vederlag for en betalingstransaktion omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 11. Gebyret er derfor momsfrit.

Hvis virksomheden ikke opkræver et særskilt gebyr for kundens brug af Dankort m.v. som betalingsmiddel, skal virksomhedens udgift til betalingstransaktionen fortsat indgå i momsgrundlaget for den leverede vare eller ydelse, jf. momslovens § 27, stk. 1. Det gebyr, som virksomheden i denne situation selv skal betale til indløseren, jf. betalingsmiddellovens § 14, kan således ikke modregnes i momsgrundlaget for den leverede vare eller ydelse.

Det samme gælder, hvis virksomheden i faktura, på kassebon eller lign. opkræver et gebyr for kundens brug af Dankort m.v., men ikke opkræver et samlet vederlag for leveringen, der er større end ved kontant betaling. Se afsnit G.1.1 og G.1.2.2.

Told- og Skattestyrelsen fandt i TfS 1995, 389, at telefonkort, dvs. magnetkort med et givet dispositionsbeløb, som er påtrykt kortet, og som kan anvendes til telefonsamtaler i dertil indrettede automater i Danmark, kan betragtes som et betalingsmiddel. De i TfS 1998, 287 omhandlede forudbetalte telekort (PrePaid Calling Cards) er derimod momspligtige.

Skatterådet fandt i SKM2007.294.SR, at da telefonkort og kundekonti hos mobilselskaber er omfattet af betalingsmiddelloven, er evt. vederlag for at stille kort og konti til rådighed for kunden momsfri som transaktioner vedrørende kontokurantkonti, betalinger og overførsler.

Landsskatteretten har senere i SKM2008.343.LSR slået fast, at den ikke-forbrugte saldo ikke kan anses for vederlag for en leverance i de tilfælde, hvor det er aftalt mellem teleselskabet og kunden, at forudbetalte beløb, der ikke er anvendt inden en vis dato, tilkommer teleselskabet.

Landsskatteretten fandt i SKM2005.529.LSR, at et inkassofirmas opkrævning af gebyr for fremsendelse af girokort pr. rate til skyldnere, der havde indgået en afdragsordning, var momspligtig. Landsskatteretten bemærkede, at firmaets fremsendelse af et girokort til skyldnere i forbindelse med klagerens administration af indgåede betalingsaftaler, måtte anses som en ydelse overfor skyldnerne, hvorved disse får mulighed for på en nem og hensigtsmæssig måde at indbetale de aftalte afdrag, mod samtidig at betale et forud fastsat vederlag herfor på 30 kr.

Som følge heraf og i overensstemmelse med principperne fastslået af EF-Domstolen i sag C-16/93 (R. J. Tolsma), præmis 14, fandtes der at foreligge en ydelse mod vederlag omfattet af momslovens § 4, stk. 1. Den omstændighed, at gebyret og anvendelsen af det fremsendte girokort efter klagerens oplysninger var frivillig, fandtes ikke i sig selv at kunne fratage fremsendelsen af girokortet karakteren af en ydelse i momslovens § 4, stk. 1's, forstand, når skyldneren rent faktisk betalte gebyret, jævnfør herved EF-Domstolens dom af 17. september 2002 i sag C-498/99 (Town & County Factors Ltd). Der forelå ikke et rykkergebyr, idet der ikke var tale om et gebyr, der opkrævedes som følge af en betalingsmisligholdelse, men derimod opkrævedes beløbet som følge af debitors valg af en bestemt betalingsform i forbindelse med en afdragsordning. Praksis vedrørende rykkergebyrer fandt således ikke anvendelse. Fritagelse af gebyret efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra a), kunne endvidere ikke ske, da dette forudsatte, at den pågældende ydelse relaterede sig i tilknytning til en långivers forvaltning af egne udlån og ikke som her klagerens forvaltning af andres udlån, jævnfør herved momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra c), in fine og Østre Landsrets dom af 12. januar 2001, offentliggjort i SKM2001.9.ØLR. I øvrigt fandt momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra c, heller ikke anvendelse, idet der var tale om et gebyr, der måtte anses som opkrævet som led i inkassovirksomheden.

Landsskatteretten har i SKM2009.665.LSR fastslået, at et selskab skulle beregne moms ved køb af ydelser fra et engelsk selskab i forbindelse med betalingsoverførsler, idet ydelserne ikke kunne anses for momsfrie finansielle ydelser.

Retten bemærkede, at de af G1 leverede ydelser i hovedsagen bestod i, at G1 som dataudvikler af bankens lånesystem forestod den løbende bogføring for banken, registrering af skyldige og foretagne indbetalinger, udarbejdelse af betalingsdokumentation og initiering af betalingsoverførsler fra låntagers konto til banken ved at indsende betalingsfiler til PBS. Efterfølgende registrerede G1 betalingsoverførslerne, beregnede renter af tilgodehavender og genererede relevante kontoudtog. Til dette formål genererede det af G1 leverede system løbende betalingsfiler over låntagernes månedlige betalinger, ligesom det foretog beregninger af renter og afdrag og registrerede eventuelle manglende indbetalinger. Filerne blev sendt via G2, der hostede it-systemerne for banken, til PBS. Når bankens kunder havde betalt de månedlige ydelser, returnerede PBS tilsvarende en fil med en oversigt over de gennemførte betalingstransaktioner. Denne fil anvendes i systemet til nedskrivning af låneforholdet.

Landsskatteretten konkluderede, at G1's ydelser måtte karakteriseres som bogførings- og administrationsydelser, der bestod i løbende at sørge for, at status på bankens mellemværende med dens kunder blev ajourført. Selv om ydelserne kunne siges at være nødvendige for, at banken kunne foretage overførsler af de korrekte beløb, fandtes ydelserne ikke nødvendige i den forstand, at de set under ét udgjorde en særskilt helhed, der opfyldte de specifikke og væsentlige funktioner for en betalingsoverførsel. Den blotte levering af oplysninger til brug for betalingsoverførslerne og den efterfølgende registrering af disse fandtes således ikke i sig selv at medføre, at der overførtes beløb, og at der indtrådte retlige og økonomiske ændringer, hvorved G2 kunne anses for at varetage selve udførelsen af en ordre om overførsel af beløb fra én bankkonto til en anden.

I TfS 1995, 809, fandt Told- og Skattestyrelsen, at salg af en række administrative ydelser til eksterne pensionskasser ikke kunne anses som salg af finansielle ydelser. Ydelserne var derfor momspligtige. Styrelsen genoptog i 2003 behandlingen af sagen og traf afgørelse om, at der skulle ske en ny 1. instansbehandling i sagen. Skattecentret traf herefter afgørelse om, at nogle ydelser var momsfrie, medens andre var momspligtige, herunder selskabets ydelser til pensionskasser m.fl. i forbindelse med indbetalinger. Selskabet påklagede afgørelsen til Landsskatteretten.

Landsskatteretten fandt i SKM2009.450.LSR, at selskabets ydelser i forbindelse med indbetalingerne til pensionskasserne ikke kunne anses for momsfritagne som finansielle transaktioner, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra c.

Selskabets ydelser i forbindelse med indbetalinger bestod i hovedsagen i, at selskabet på baggrund af oplysninger fra pensionskassen forestod opgørelsen af, hvor stort et beløb af den samlede beholdning, som skulle tilskrives den enkelte lønmodtager/pensionstager. Til dette formål oprettede selskabet i sit system en konto for den enkelte pensionstager, hvorpå selskabet ajourførte pensionstagerens tilgodehavende i takt med foretagne indbetalinger, forrentning mv. Tilsvarende gjorde selskabet pensionstagerens konto op ved pensionsforholdet ophør, således at selskabet på pensionskassens vegne kunne give pengeinstituttet ordre om udbetaling af det korrekte beløb til pensionstageren.

Landsskatteretten begrundede resultatet med, at de betalingsoverførsler, der fandt sted i den forelagte sag, foregik ved arbejdsgivernes indbetalinger til pensionskassens konto i pensionskassens pengeinstitut, ligesom udbetalingerne skete fra samme konto til den enkelte pensionstager. Selskabets bidrag bestod i hovedsagen i løbende at modtage oplysninger om den enkelte pensionstagers forhold og ajourføre disse, således at selskabet på pensionskassens vegne til sin tid kunne afgive ordre om udbetaling af det korrekte beløb til den enkelte pensionstager. Selve udførelsen af ordren i form af en betalingsoverførsel blev således foretaget af pengeinstituttet, mens selskabets bidrag alene bestod i bogførings- og administrationsydelser.