D.11.8.4 Udlejning af camping-, parkerings- og reklameplads mv.

Efter lovens § 13, stk. 1, nr. 8, 2. pkt., 3. og 4. led, omfatter fritagelsen i 1. pkt. ikke udlejning af camping-, parkerings- og reklameplads, samt udlejning af opbevaringsbokse.

Udlejning af campingplads, stationære telte og campinghytter er momspligtig. Det samme gælder udlejning af telte og flytbare træbarakker til brug ved fester og lign.

Udlejning af parkerings- og garageplads til køretøjer er momspligtig. Det er uden betydning for pligten til at betale moms, om udlejningen omfatter flere parkerings- eller garagepladser, ligesom lejemålets længde er uden betydning.

Højestret har på baggrund af EF-domstolens dom i sag C-173/88, Morten Henriksen, fastslået, at udlejning af pladser til parkering af køretøjer omfatter ethvert areal, der er bestemt til parkering af køretøjer, herunder de i retssagen omhandlede lukkede garager, se UfR 1990, 72H.

EF-domstolen fastslog i den nævnte dom i sag C-173/88, at udlejning af pladser til parkering af køretøjer ikke er undtaget fra fritagelsen i direktivets artikel 13, punkt B, litra b), hvis udlejningen sker i nær tilknytning til en momsfri udlejning af fast ejendom til anden brug - som f.eks. til bolig og/eller erhvervsformål - da udlejningen i disse tilfælde er et accessorie til udlejningen til andre formål, og betinget af, at de to lejeforhold udgør én økonomisk transaktion.

Domstolen anførte i denne forbindelse, at der vil foreligge én økonomisk enhed, hvis - for det første - pladsen til parkering af køretøjer og den faste ejendom, der er bestemt til anden brug, hører til samme bebyggelse, og hvis - for det andet - begge de nævnte ejendomme udlejes til den samme lejer af én og samme ejer.

I SKM2007.882.LSR fandt Landsskatteretten, at en andelsboligforenings udleje af parkeringspladser til både andelshavere og udenforstående lejere i sin helhed skulle anses for momspligtig udlejning.

Højesteret har fundet, at en forhøjet parkeringsafgift, der opkræves som betaling for uberettiget parkering i et privat ejet parkeringsanlæg, er momspligtig, TfS 1996, 357.

I SKM2006.535.SR har Skatterådet truffet afgørelse om, at kontrolafgift udstedt ved ulovlig parkering på private pladser i sin helhed er omfattet af momspligten. Det gælder uanset om den ulovlige parkering er sket på pladser med betalingsparkering, pladser med gratisparkering eller pladser, hvor der ikke må parkeres.

Se ligeledes SKM2009.732.LSR, hvor Landsskatteretten fandt, at salg af en tidsubegrænsede brugsret til en parkeringsplads i en parkeringskælder må sidestilles med ejendomsret, og at der således er tale om levering af fast ejendom, omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 9. Se D.11.9.

Efter færdselsslovens § 92, stk. 1, nr. 1, kan vejbestyrelsen for en offentlig vej med samtykke fra politiet træffe færdselsmæssige bestemmelser, som indvirker på vejens udnyttelse eller indretning, herunder bestemmelser om parkering og standsning. Vejmyndigheden for en privat fællesvej kan med samtykke fra politiet træffe tilsvarende bestemmelser.

I Vejloven er der to forskellige bestemmelser, der under givne forudsætninger tillader vejbestyrelsen at opkræve afgift for parkering, henholdsvis lovens § 107, stk. 1 og 2:

• stk. 1: For benyttelse af særligt indrettede offentlige parkeringspladser og -anlæg for motorkøretøjer kan vejbestyrelsen lade opkræve en afgift til dækning af udgifterne ved indretningen og driften, herunder ved udøvelsen af tilsyn med de parkerede motorkøretøjer.
• stk. 2: I øvrigt kan vejbestyrelsen i samråd med politiet bestemme, at der på steder, hvor en begrænsning af adgangen til at parkere motorkøretøjer er ønskelig, opkræves parkeringsafgift, der kan sættes i forhold til det tidsrum, i hvilket motorkøretøjerne holdes parkeret.

I områder, hvor der er indført parkeringsrestriktioner i nærmere afgrænsede tidsrum, er der indført flere former for parkeringssystemer, eksempelvis:

• Betalingsparkering, hvor P-billetter kan købes i opstillede automater, eller der kan købes månedskort, ugekort eller skrabebilletter.
• Gratis tidsbegrænset parkering. Hvis der er behov for at parkere i længere tid suppleres med betalingsparkering, hvor der kan købes en tillægsbillet eller en dagbillet.
• Gratis tidsbegrænset parkering uden mulighed for mod betaling at parkere i længere tid, jf. dog nedenfor om parkeringslicenser.

Efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, skal der betales moms ved udlejning af parkeringspladser.

Efter momslovens § 3, stk. 2, nr. 3, anses andre (end offentlige forsyningsvirksomheder, jf. nr. 2) statslige, amtskommunale og kommunale institutioner som afgiftspligtige personer, for så vidt de leverer varer og ydelser i konkurrence med erhvervsvirksomheder. Formålet med bestemmelsen er at sikre, at det offentlige konkurrerer med erhvervsvirksomheder på lige vilkår.

Landsskatteretten har i SKM2006.370.LSR truffet afgørelse om, at en kommune som offentlig myndighed ikke er en afgiftspligtig person i relation til opkrævning af parkeringsafgift med hjemmel i vejlovens § 107, stk. 2, da der ikke foreligger en retlig mulig konkurrencesituation i forhold til erhvervsvirksomheder. Herefter er der ikke hjemmel for opkrævning af moms af indtægter fra de på offentlige veje i henhold til vejlovens § 107, stk. 2, etablerede parkeringspladser.

Landsskatteretten har i samme sag truffet afgørelse om, at kommunen er en afgiftspligtig person i relation til opkrævning af parkeringsafgift med hjemmel i vejlovens § 107, stk. 1. Herefter er der hjemmel for opkrævning af moms af indtægter fra de i henhold til vejlovens § 107, stk. 1, særligt indrettede offentlige parkeringspladser og -anlæg.

Landsskatterettens kendelse ændrer praksis, jf. SKM2002.166.TSS, vedrørende momspligt af parkeringsafgifter opkrævet med hjemmel i vejlovens § 107, stk. 2. Kommuner, der efter den hidtidige praksis har indbetalt moms af disse parkeringsafgifter, kan anmode om genoptagelse af opgørelsen af afgiftstilsvar, jf. retningslinierne i SKM2006.598.SKAT.

I områder, hvor der er indført parkeringsrestriktioner i nærmere afgrænsede tidsrum er der indført flere former for parkeringslicenser, eksempelvis:

• Beboerlicens, der fritager beboere fra betaling i P-automat eller fritager beboerne for de generelle restriktioner omkring deres bopæl. Licensen udstedes typisk for et år, og kommunerne opkræver typisk et mindre ekspeditionsgebyr på f.eks. 200 kr. i forbindelse med udstedelsen.
• Erhvervslicens, der fritager virksomheder for betaling i P-automater eller fritager virksomhederne fra de generelle restriktioner omkring deres adresse. Licensen udstedes typisk for et år, og kommunerne opkræver typisk et mindre ekspeditionsgebyr på f.eks. 200 kr. i forbindelse med udstedelsen. I nogle tilfælde opkræves ud over ekspeditionsgebyret en årlig afgift.

Det er styrelsens opfattelse, jf. SKM2002.166.TSS, at det af kommunerne opkrævede ekspeditionsgebyr ved udstedelse af parkeringslicenser ikke er omfattet af momspligten, da opgaven udføres i kraft af kommunens egenskab af offentlig virksomhed og ikke i konkurrence med erhvervsvirksomheder. Se også afsnit C.2.3.

Det er endvidere styrelsens opfattelse, at den årlige afgift, som i nogle tilfælde opkræves ud over ekspeditionsgebyret, er betaling for parkering, og at afgiften derfor skal behandles efter ovenstående regler om betalingsparkering.

I SKM2009.529.LSR traf Landsskatteretten afgørelse om, at uberettiget opkrævet moms på parkeringslicenser ikke skulle tilbagebetales til en kommune, idet det måtte antages, at kommunen havde overvæltet momsen på køberne af parkeringslicenserne. Der blev lagt særlig vægt på, at kommunen efterfølgende havde nedsat prisen på parkeringslicenserne med netop momsbeløbet, og at der ikke forelå en byrådsbeslutning om reguleringen af priserne på parkeringslicenserne, hvilke forhold - sammenholdt med det af kommunen tidligere oplyste - understøttede, at der kunne være anvendt andre kriterier ved prisfastsættelsen end et adfærdsregulerende hensyn, og at prisen på parkeringslicenserne var reguleret i forhold til momsen. Kommunen havde i den forbindelse ikke godtgjort, at den uberettiget opkrævede moms var tilbagebetalt til køberne af parkeringslicenserne, eller at disse havde et retskrav på tilbagebetaling.

Sejlklubbers udlejning af bådeplads, liggeplads på land, havne- og beddingspladser er momspligtig, selvom udlejningen kun sker til foreningens medlemmer.

Der skal derfor betales moms af pladsleje, herunder evt. indskud eller deposita, der opkræves ved udlejning til faste lejere, samt af havnepenge, der opkræves ved gæstesejleres benyttelse af havnen.

Det fremgår af meddelelsen SKM2004.14.TSS, at det er Told- og Skattestyrelsens opfattelse, at den havneplads, som en husbåd ligger på, skal anses for at være en bådeplads, og at der skal således betales moms af pladslejen.

I en konkret afgørelse SKM2001.48.LSR har Landsskatteretten fundet, at udlejning af bådeplads ikke kan karateriseres som udlejning af fast ejendom i henhold til § 13, stk. 1, nr. 8, men at vinteropbevaringen (pladsret) må karakteriseres som udlejning af fast ejendom og fritaget efter bestemmelsen. Skatteministeriet indbragte spørgsmålet om momspligten af vinteropbevaringen for domstolene jf. SKM2001.100.TSS.

Ved Vestre Landsrets kendelse af 15. november 2002 i sagen vedrørende SKM2001.48.LSR blev det besluttet at anmode EF-domstolen om fortolkning af artikel 13, punkt B, litra b, herunder af bestemmelsens nr. 2, i det 6. momsdirektiv.

EF-domstolen har den 3. marts 2005 afsagt dom i sagen, jf. sag C-428/02, Fonden Marselisborg Lystbådehavn. Det fremgår af dommen, at 6. momsdirektivs artikel 13, punkt B, litra b, skal fortolkes således, at begrebet udlejning af fast ejendom omfatter udlejning af bådepladser på vand og liggepladser på land til både på et havneareal. Domstolen bemærker bl.a., at den omstændighed, at et område er helt eller delvist oversvømmet, ikke er til hinder for, at det kan anses for fast ejendom, der kan udlejes eller bortforpagtes.

Det fremgår endvidere af dommen, at begrebet "køretøjer", som det fremgår af den danske sprogversion af direktivet, skal fortolkes således, at det omfatter alle transportmidler, herunder både. Domstolen bemærker, at de udtryk, der anvendes for at betegne begrebet køretøjer i de forskellige sprogversioner af direktivet ikke er sammenhængende, og at det følger af domstolens faste praksis, at i tilfælde af uoverenstemmelse mellem de forskellige sprogversioner af en fællesskabsbestemmelse skal den pågældende bestemmelse fortolkes på baggrund af den almindelige opbygning af og formålet med den ordning, som den er led i.

Da bestemmelsen i artikel 13, punkt B, litra b, nr. 2, fastsætter en undtagelse til fritagelsen for udlejning af fast ejendom, og hvorved udlejningen er omfattet af direktivets generelle ordning, der indebærer, at alle afgiftspligtige transaktioner, bortset fra de udtrykkelige undtagelser, pålægges afgift, følger det, at bestemmelsen for det første ikke skal fortolkes strengt. For det andet medfører udlejning af bådepladser en mere aktiv udnyttelse af den faste ejendom, der går udover passiv tilrådighedsstillelse heraf for lejer, hvilket i almindelighed er kendetegnende for undtagelserne i artikel 13, punkt B, litra b, nr. 1-4. Endelig for det tredie, er de sociale årsager, der lå til grund for momsfritagelsen for udlejning af fast ejendom, ikke relevante i forbindelse med udlejning af bådepladser.

På baggrund af EF-domstolens dom i sag C-428/02 tog sagsøgte i sagen SKM2001.48.LSR bekræftende til genmæle overfor Skatteministeriets påstand, og hvorefter sagsøgte har anerkendt, at sagsøgtes aktivitet i form af udlejning af liggepladser (vinteropbevaring af både) er momspligtig. Vestre Landsret har i overensstemmelse hermed afsagt dom den 8. juli 2005.

Udlejning af reklameplads på bygninger er momspligtig. I SKM2008.29.VLR fastslog Landsretten, at udlejning af facadeareal til opsætning af reklameskilte var momspligtig. Det forhold, at sagsøgeren ikke tillige udlejede selve reklameskiltene, var efter ordlyden af momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, uden betydning. Udlejningsvirksomheden, herunder leverancerne af elektricitet, var momspligtig, jf. momslovens § 4, stk. 1 og 2.

Der skal efter bestemmelsen betales moms i forbindelse med udlejning af opbevaringsbokse. Bestemmelsen har bl.a. betydning for udlejning af bankbokse.

Begrebet opbevaringsbokse omfatter ikke visse rum i hundepensioner, se SKM2002.602.LSR. Kendelsen er omtalt i D.11.8.2.