K.1.1 Udenlandske virksomheder § 45, stk. 1 og 8

Momspligtige personer, der ikke er etableret her i landet, ikke er registreringspligtige her i landet og hverken er valgfrit eller frivilligt registreret her i landet, kan efter momslovens § 45, stk. 1, få godtgjort den afgift, som er betalt her for varer og ydelser til virksomhedens erhvervsmæssige brug.

Godtgørelse indrømmes dog kun, i det omfang den momspligtige persons transaktioner berettiger til fradrag i det land, hvor vedkommende er etableret, og i det omfang virksomheder registreret her i landet kan foretage fradrag for afgift ved opgørelse af afgiftstilsvar efter loven. For en virksomhed, der er etableret i et land uden for EU, som ikke har et momssystem, der svarer til det, som findes her i landet, indrømmes godtgørelse kun, i det omfang virksomheder registreret her i landet kan foretage fradrag for afgift ved opgørelse af afgiftstilsvaret efter loven.

Hvad der skal forstås ved momspligtige personer, se C.1.1.

Skatteministeren kan efter § 45, stk. 7, fastsætte nærmere regler om indgivelse, behandling og afgørelse af anmodninger om godtgørelse af afgift.

De nærmere regler er fastsat i bekendtgørelse nr. 1492 af 15. december 2009 om godtgørelse af merværdiafgift (moms). Der er fastsat regler for tilbagebetaling til danske virksomheder af moms i andre EU-lande, godtgørelse af dansk moms til virksomheder i andre EU-lande, obligatorisk elektronisk kommunikation om godtgørelse med danske virksomheder og EU-virksomheder samt om momsgodtgørelse til virksomheder uden for EU. Der er endvidere fastsat strafbestemmelser.

Danske virksomheders ansøgning om godtgørelse af moms i andre EU-lande er reguleret af Direktiv 2008/9/EF, Kommissionens forordning (EF) nr. 1174/2009, gennemførelsesbestemmelser til direktivet i de andre EU-lande og i bekendtgørelse nr. 1492 af 15. december 2009, §§ 1-4.

En virksomhed, der er etableret her i landet, og som ansøger om godtgørelse af moms, betalt til et eller flere andre EU-lande, skal efter § 1 indgive en ansøgning til dette eller disse EU-lande via SKATs web-portal. Ansøgningen skal indgives til SKAT senest den 30. september i kalenderåret efter godtgørelsesperioden.

En ansøgning om godtgørelse af moms fra en virksomhed, der er etableret her i landet, betragtes efter § 2, stk. 1, først som indgivet, når den indeholder alle de oplysninger, som opfylder:

1. kravene efter § 3, og
2. eventuelle krav, som den kompetente myndighed i det andet EU-land, hvori moms søges godtgjort, stiller efter lovgivningen i dette land som følge af regler, der svarer til lovens §§ 37-42.

SKAT skal sende virksomheden en bekræftelse på modtagelsen af ansøgningen, jf. § 2, stk. 2. Såfremt virksomheden opfylder betingelserne efter stk. 1, og såfremt virksomheden i godtgørelsesperioden er registreret for afregning af moms her til landet efter lovens § 47, § 49, § 51 eller § 51a, videresender SKAT efter stk. 3 ansøgningen til det andet EU-land, hvori moms søges godtgjort.

En ansøgning om godtgørelse af moms skal efter § 3, stk. 1, indeholde følgende oplysninger:

1. virksomhedens navn og fuldstændige adresse,
2. en adresse, der kan kontaktes via elektronisk kommunikation,
3. en beskrivelse af virksomhedens erhvervsaktivitet, som varerne og ydelserne leveres til,
4. den periode ansøgningen omfatter,
5. en erklæring fra virksomheden om, at virksomheden ikke har leveret varer eller ydelser, der betragtes som leveret i det andet EU-land i godtgørelsesperioden, bortset fra transportydelser og ydelser i tilknytning hertil, som er fritaget for afgift efter lovgivningen i det andet EU-land, der svarer til lovens § 34, § 36, stk. 2, eller § 73, eller varer og ydelser, der er omfattet af omvendt betalingspligt efter lovgivningen i det andet EU-land,
6. virksomhedens momsregistreringsnummer og
7. oplysning om bankkonti, (inkl. IBAN- og BIC-numre).

Efter § 3, stk. 2, skal ansøgningen ud over de i stk. 1 nævnte oplysninger for hver faktura eller for hvert importdokument indeholde følgende oplysninger:

1. leverandørens navn og fuldstændige adresse,
2. medmindre der er tale om indførsel, leverandørens momsregistreringsnummer eller skatteregistreringsnummer,
3. medmindre der er tale om indførsel, den alfanumeriske landekode for det andet EU-land,
4. fakturaens eller importdokumentets dato og nummer,
5. afgiftsgrundlaget og afgiftsbeløbet i euro eller i det andet EU-lands nationale valuta,
6. den godtgørelsesberettigede afgift, beregnet efter stk. 3,
7. hvor det er relevant, pro rata-sats for den godtgørelsesberettigede afgift, og
8. de erhvervede varers og ydelsers art, beskrevet med koder efter stk. 4-5.

Efter stk. 3 skal den godtgørelsesberettigede afgift efter stk. 2, nr. 6, beregnes som:

1. den afgift, som virksomheder, der er etableret i det andet EU-land, kan foretage fradrage for efter landets lovgivning,
2. med reduktion efter lovens § 37 og § 38, stk. 1, jf. lovens § 39, såfremt de erhvervede varer og ydelser helt eller delvis anvendes til transaktioner, der er fritaget for afgift efter lovens § 13,
3. uden reduktion efter lovgivningen i det andet EU-land, der svarer til lovens § 13, § 37 eller § 38, stk. 1, jf. lovens § 39, og
4. angives i euro eller i det andet EU-lands nationale valuta.

Efter stk. 4 skal ansøgning om godtgørelse af afgift indeholde oplysninger om de erhvervede varers og ydelsers art, beskrevet med følgende koder:

1 = brændstof

2 = udlejning af transportmidler

3 = udgifter vedrørende transportmidler (bortset fra de varer og ydelser, der henvises til i kode 1 eller 2)

4 = vejafgifter og bompenge

5 = rejseudgifter såsom taxiudgifter, billetter til offentlige transportmidler

6 = logi

7 = fødevarer, drikkevarer og restaurationsydelser

8 = entré til messer og udstillinger

9 = udgifter til luksusforbrug, underholdning og repræsentation

10 = andet.

Når den i stk. 4 nævnte kode 10 anvendes, skal virksomheden efter stk. 5 angive de leverede varers og ydelsers art.

Efter § 4 skal en virksomhed, der er etableret her i landet, for hvert regnskabsår opgøre den endelige pro rata-sats for den godtgørelsesberettigede afgift efter lovens § 38, stk. 1. Når den endelige pro rata-sats efter stk. 1 er forskellig fra den pro rata-sats, der indgår ved en tidligere opgørelse af et godtgørelsesberettiget afgiftsbeløb, skal virksomheden i det kalenderår, der følger efter den pågældende godtgørelsesperiode, via SKATs web-portal anmode den kompetente myndighed i det andet EU-land, hvori afgift søges godtgjort, om ændring af det godtgørelsesberettigede afgiftsbeløb, jf. stk. 2.

Efter § 5, stk. 1, er det en betingelse for SKATs behandling af en ansøgning efter lovens § 45, stk. 1, om godtgørelse af afgift fra en virksomhed, der er etableret i et andet EU-land, at virksomheden har indgivet ansøgning via web-portalen hos de kompetente myndigheder i virksomhedens hjemland, og at virksomheden ved den efterfølgende kontakt til SKAT om ansøgningen anvender elektronisk kommunikation. En virksomhed i et andet EU-land kan efter stk. 2 i en elektronisk indgivet ansøgning om godtgørelse af afgift og ved virksomhedens efterfølgende elektroniske kommunikation med SKAT om ansøgningen anvende dansk eller fremmedsprog i form af svensk, engelsk eller tysk. SKAT bestemmer, i hvilket omfang at der kan anvendes andre fremmedsprog.

Ved ansøgning om godtgørelse af afgift fra en virksomhed, der er etableret i et andet EU-land, finder § 1, 2. pkt., og § 3 tilsvarende anvendelse efter § 6, stk. 1, jf. dog stk. 2-6.

Ved erklæring efter § 3, stk. 1, nr. 5, skal virksomheden efter § 6, stk. 2, angive, at den ikke har leveret varer eller ydelser, der betragtes som leveret her i landet i godtgørelsesperioden, bortset fra transportydelser og ydelser i tilknytning hertil, som er fritaget for afgift efter lovens § 34, § 36, stk. 2, eller § 73, eller varer og ydelser, der efter loven er omfattet af omvendt betalingspligt. 3. Såfremt virksomheden ikke har et specifikt momsregistreringsnummer efter lovgivningen i sit hjemland, kan virksomheden efter stk. 3 angive et skatteregistreringsnummer til at opfylde kravet efter § 3, stk. 1, nr. 6. »DK« er den alfanumeriske landekode for Danmark efter § 3, stk. 2, nr. 3, jf. stk. 4.

Efter § 5, stk. 5, skal afgiftsgrundlaget efter § 3, stk. 2, nr. 5, angives i danske kroner, eventuelt omregnet efter § 71 i bekendtgørelse nr. 663 af 16. juni 2006 om merværdiafgiftsloven (momsloven). Efter stk. 6 skal den godtgørelsesberettigede afgift efter § 3, stk. 2, nr. 6, beregnes som:

1. den afgift, som virksomheder, registreret her i landet, kan foretage fradrag for ved opgørelse af afgiftstilsvaret efter loven,
2. med reduktion efter lovgivningen i det andet EU-land, der svarer til lovens § 37 og § 38, stk. 1, jf. lovens § 39, såfremt de erhvervede varer og ydelser helt eller delvis anvendes til transaktioner, der er fritaget for afgift efter lovgivningen i det andet EU-land, der svarer til lovens § 13,
3. uden reduktion efter lovens § 13, § 37 eller § 38, stk. 1, jf. lovens § 39, og
4. angives i danske kroner, eventuelt omregnet efter § 71 i bekendtgørelse nr. 663 af 16. juni 2006 om merværdiafgiftsloven (momsloven).

Af hensyn til begrænsninger i fradragsretten efter loven kan SKAT efter § 7, stk. 1, bestemme, at en virksomhed ved hjælp af underkoder, der fastsættes nærmere af SKAT, skal angive flere oplysninger om hver af de koder, der er nævnt i § 3, stk. 4-5. Efter stk. 2 kan SKAT endvidere bestemme, at virksomhedens erhvervsaktivitet, som nævnt i § 3, stk. 1, nr. 3, skal beskrives ved hjælp af harmoniserede koder ifølge proceduren i artikel 34a, stk. 3, 2. afsnit, i Rådets forordning (EF) nr. 1798/2003.

Efter § 8 skal en virksomhed, der er etableret i et andet EU-land, for hvert regnskabsår opgøre den endelige pro rata-sats for den godtgørelsesberettigede afgift efter lovens § 45, stk. 1, og efter lovgivningen i det pågældende EU-land, der svarer til lovens § 38, stk. 1, samt til § 16 i bekendtgørelse nr. 663 af 16. juni 2006 om merværdiafgiftsloven (momsloven). Når den endelige pro rata-sats efter stk. 1 er forskellig fra den pro rata-sats, der indgår ved en tidligere opgørelse af et godtgørelsesberettiget afgiftsbeløb, skal virksomheden efter stk. 2 i det kalenderår, der følger efter den pågældende godtgørelsesperiode, via web-portalen hos den kompetente myndighed i virksomhedens hjemland, ansøge SKAT om ændring af det godtgørelsesberettigede afgiftsbeløb.

Efter § 9 skal en ansøgning om godtgørelse af afgift omfatte:

1. køb af varer eller ydelser, der er faktureret inden for godtgørelsesperioden, forudsat afgift har kunnet opkræves senest på faktureringstidspunktet,
2. køb af varer eller ydelser, for hvilke afgift har kunnet opkræves i perioden, forudsat at købet er blevet faktureret før afgiftspligtens indtræden, eller
3. indførsel af varer i godtgørelsesperioden.

Efter § 9, stk. 2, kan en ansøgning desuden omfatte køb af varer eller ydelser, eller indførsel af varer, som ikke er medtaget i tidligere ansøgninger for det pågældende kalenderår. Ansøgning om godtgørelse af afgift skal angå en periode på mindst 3 kalendermåneder og højst et kalenderår. Perioden kan dog være kortere, når den udgør resten af et kalenderår. Perioden skal dog altid ligge inden for et kalenderår, jf. stk. 3. Såfremt ansøgningen angår en periode på mindre end et kalenderår, men mindst 3 måneder, skal afgiften, der søges godtgjort, udgøre mindst 3.000 kr. Hvis ansøgningen angår en periode på et kalenderår eller resten af et kalenderår, skal afgiften, der søges godtgjort, udgøre mindst 400 kr, jf. stk. 4.

Når SKAT via en kompetent myndighed i et andet EU-land har modtaget en ansøgning om godtgørelse af afgift, giver SKAT den ansøgende virksomhed besked om, hvornår SKAT har modtaget ansøgningen, jf. § 10.

Inden for fristerne i bekendtgørelsens § 12 kan SKAT anmode virksomheden, en kompetent myndighed eller tredjemand i et andet EU-land om flere oplysninger til at behandle ansøgningen, jf. § 11, stk. 1. SKAT fastsætter, om oplysningerne efter stk. 1 skal omfatte original eller kopi af faktura eller importdokument, jf. stk. 2. Oplysninger efter stk. 1 skal være SKAT i hænde senest 1 måned efter den pågældendes modtagelse af SKATs anmodning om disse oplysninger, jf. stk. 3.

Såfremt SKAT ikke anmoder om flere oplysninger efter § 11, har SKAT efter § 12, stk. 1, frist til at træffe afgørelse om hel eller delvis imødekommelse eller afslag på en virksomheds ansøgning om godtgørelse af afgift senest 4 måneder efter SKATs modtagelse af ansøgningen. Såfremt SKAT inden for 4 måneder fra modtagelsen af en virksomheds ansøgning om godtgørelse af afgift anmoder om flere oplysninger efter § 11, forlænges SKATs frist for at træffe afgørelse om hel eller delvis imødekommelse eller afslag på ansøgningen efter stk. 2: 1) med 2 måneder fra SKATs modtagelse af de ønskede oplysninger, eller 2) med 3 måneder fra tidspunktet for virksomhedens m.fl. modtagelse af SKATs anmodning om flere oplysninger efter § 11, som ikke bliver besvaret. Uanset fristerne efter stk. 1 og 2 udgør SKATs frist efter stk. 3 for at træffe afgørelse om hel eller delvis imødekommelse eller afslag på en virksomheds ansøgning om godtgørelse af afgift dog minimum 6 måneder i tilfælde, hvor SKAT inden for 4 måneder fra modtagelse af virksomhedens ansøgning om godtgørelse har anmodet om flere oplysninger. Såfremt SKAT både før og efter de første 4 måneder regnet fra SKATs modtagelse af en virksomheds ansøgning om godtgørelse af afgift anmoder om flere oplysninger til at behandle ansøgningen, har SKAT efter stk. 4 frist til at træffe afgørelse om hel eller delvis imødekommelse eller afslag på ansøgningen senest 8 måneder efter SKATs modtagelse af ansøgningen.

Såfremt SKAT ikke træffer afgørelse om godtgørelse af afgift inden udløbet af den pågældende frist i § 12, anses det efter § 13 som en afgørelse med et afslag på ansøgningen, der kan påklages til Landsskatteretten efter bestemmelserne i skatteforvaltningsloven.

Såfremt SKAT imødekommer en ansøgning om godtgørelse af afgift, udbetales godtgørelsen efter § 14, stk. 1, senest 10 arbejdsdage efter udløbet af den pågældende frist i § 12. Udbetaling af godtgørelse kan efter virksomhedens ansøgning enten finde sted her i landet eller i ethvert af de øvrige EU-lande. I sidstnævnte tilfælde påhviler omkostningerne derved virksomheden, jf. § 14, stk. 2. Såfremt SKAT ved ændring af pro rata-satsen ifølge en tidligere godtgørelsesansøgning kan konstatere, at en virksomhed har fået udbetalt for meget i godtgørelse, kan SKAT modregne krav på tilbagebetaling af den for meget udbetalte godtgørelse med udbetaling af godtgørelse ifølge anden godtgørelsesansøgning, jf. stk. 3. Såfremt en virksomhed har fået udbetalt for meget i godtgørelse, og der ikke foreligger en godtgørelsesanmodning fra den pågældende virksomhed, som det for meget udbetalte beløb kan modregnes i, kan SKAT efter stk. 4 opkræve det for meget udbetalte beløb.

Efter § 15, stk. 1, skal virksomheder, der er etableret enten her i landet eller i et andet EU-land, kommunikere elektronisk med SKAT og de kompetente myndigheder i de andre EU-lande ved indgivelse og behandling af ansøgning om godtgørelse af afgift efter lovens § 45, stk. 1, jf. bestemmelserne i dette kapitel. Ved behandling af og afgørelser om ansøgning om godtgørelse af afgift efter lovens § 45, stk. 1, jf. bestemmelserne i dette kapitel, kan SKAT anvende elektroniske dokumenter, herunder dokumenter i maskinel form uden underskrift af en medarbejder hos SKAT. Disse dokumenter sidestilles i retlig henseende med dokumenter med underskrift, jf. stk. 2.

En virksomhed, der er etableret i et land uden for EU, og som efter lovens § 45, stk. 1, ansøger om godtgørelse af afgift, skal efter § 16, stk. 1, indgive ansøgningen til SKAT senest den 30. september i kalenderåret efter godtgørelsesperioden. En virksomhed i et land uden for EU kan i en indgivet ansøgning om godtgørelse af afgift og ved virksomhedens efterfølgende kommunikation med SKAT om ansøgningen anvende dansk eller fremmedsprog i form af svensk, engelsk eller tysk. SKAT bestemmer, i hvilket omfang der kan anvendes andre fremmedsprog, jf. stk. 2.

Ansøgning om godtgørelse efter § 16 skal ske ved benyttelse af en blanket udarbejdet af SKAT eller ved indsendelse i anden papirform efter SKATs nærmere bestemmelser herom, jf. § 17, stk. 1. Efter stk. 2 skal virksomheden i ansøgningen afgive:

1. erklæring om anvendelsen af de indkøb, for hvilke der søges om afgiftsgodtgørelse, og
2. erklæring om, at virksomheden i godtgørelsesperioden ikke har udøvet virksomhed, der medfører registreringspligt efter lovens § 47, § 50 eller § 51b med hensyn til leverancer af varer eller ydelser her i landet, bortset fra transportydelser og ydelser i tilknytning hertil, som er fritaget for afgift efter lovens § 34, § 36, stk. 2, eller § 73, eller varer og ydelser, der efter loven er omfattet af omvendt betalingspligt.

Efter § 17, stk. 3, skal ansøgningen ledsages af originale fakturaer eller importdokumenter med angivelse af de afgiftsbeløb, som virksomheden har betalt. Efter stk. 4 skal ansøgningen indgives i danske kroner. Omregning af de til grund liggende fakturaer fra eventuel udenlandsk valuta skal ske efter § 71 i bekendtgørelse nr. 663 af 16. juni 2006 om merværdiafgiftsloven (momsloven). Efter stk. 5 skal ansøgning endvidere vedlægges en attestation fra en kompetent myndighed i virksomhedens hjemland, der bekræfter, at den pågældende virksomhed udøver erhvervsvirksomhed i dette land. Dette kan dog undlades, såfremt virksomheden inden for det sidste år har sendt SKAT en sådan dokumentation.

Ved indgivelse af og behandling af ansøgning om godtgørelse af afgift efter §§ 16-17 finder § 9 om godtgørelsesperioden tilsvarende anvendelse, jf. § 18.

Efter § 19 afslutter SKAT behandlingen af rettidigt modtagne og behørigt dokumenterede ansøgninger om godtgørelse af afgift med at træffe afgørelse senest 8 måneder efter, at SKAT har modtaget ansøgningen. SKAT tilbagesender samtidig i påtegnet stand de originale fakturer og importdokumenter, der har ledsaget virksomhedens ansøgning efter § 17, stk. 3. Stk. 2. Udbetaling af godtgørelse kan efter virksomhedens ansøgning enten finde sted her i landet eller i virksomhedens hjemland. I sidstnævnte tilfælde påhviler omkostningerne derved virksomheden.

Tilbagebetaling til udenlandske virksomheder af merværdiafgiften på passageafgiften vedrørende den faste vejforbindelse over Øresund skal dog ske hos de svenske skattemyndigheder, jf. momslovens § 45, stk. 8, og bekendtgørelse nr. 30 af 24. maj 2000.

Ansøgning om refusion af moms på broafgiften kan således ikke ske ved henvendelse til SKAT.

Tredjelandsvirksomheder, der har valgt at benytte sig af særordningen for levering af elektroniske tjenesteydelser til private i EU, kan få godtgjort moms i henhold til § 45, stk. 1. Det betyder, at selv om en tredjelandsvirksomhed har valgt at lade sig identificere i Danmark, kan den få godtgjort den moms, som er betalt her for varer og ydelser til virksomhedens erhvervsmæssige brug.

Fremgangsmåden er den samme, som gælder for andre virksomheder, der kan få godtgjort moms i henhold til bestemmelsen. Om særordningen henvises til afsnit U.

Styrelsen har i TfS 1998, 416 truffet afgørelse om, at udenlandske virksomheder ikke er berettigede til momsrefusion, når den momsbelagte leverance skulle have været leveret uden moms. Se endvidere i denne forbindelse EF-domstolens dom i sag C-35/05, Reemtsma Cigarettenfabriken Gmbh, hvor domstolen har fastslået, at principperne for fradragsretten som de fremgår af dommen i sagen Genius Holding, sag C 342/87, også finder anvendelse i tilfælde af tilbagebetaling af moms efter reglerne i 8. momsdirektiv til momspligtige personer, som ikke er etableret i indlandet. Se J.1.1.9.

EF-domstolen har i dommen i sag C-361/96, Société générale des grandes sources d'eaux minérales françaises, udtalt, at artikel 3, litra a), i 8. momsdirektiv skal fortolkes således, at den ikke er til hinder for, at en medlemsstat i sin nationale lovgivning giver mulighed for, at en afgiftspligtig person, som ikke er etableret i medlemsstaten, i tilfælde af bortkomst af en faktura eller et importdokument, som ikke kan tilregnes vedkommende, dokumenterer sin ret til tilbagebetaling ved fremlæggelse af en afskrift af fakturaen eller det pågældende importdokument, såfremt den transaktion, som ligger til grund for ansøgningen om tilbagebetaling, har fundet sted, og såfremt der ikke består risiko for yderligere ansøgninger om tilbagebetaling.

Domstolen udtaler videre, at når en afgiftspligtig person, som er etableret i en medlemsstat, har mulighed for at godtgøre sin ret til tilbagebetaling af merværdiafgiften ved at fremlægge en afskrift eller en fotokopi af fakturaen, når vedkommende har modtaget originaldokumentet, som senere er bortkommet, uden at denne bortkomst kan tilregnes den afgiftspligtige person, følger det af princippet om forbud mod forskelsbehandling i EF-traktatens artikel 6, der er gentaget i femte betragtning til 8. momsdirektiv, at denne mulighed også skal indrømmes en afgiftspligtig person, som ikke er etableret i denne medlemsstat, såfremt den transaktion, som ligger til grund for ansøgningen om tilbagebetaling, har fundet sted, og såfremt der ikke består risiko for yderligere ansøgninger om tilbagebetaling.

EF-domstolen har i sag C-433/08, Yaesu Europe BV, udtalt, at ansøgningen om tilbagebetaling ikke obligatorisk skal underskrives af den afgiftspligtige selv, men at det i denne henseende kan være tilstrækkeligt, at ansøgningen underskrives af en befuldmægtiget person.