Q.1.4.5.6 Delvis fradragsret for andre udgifter

Øvrige omkostninger, der ikke udelukkende vedrører virksomhedens momspligtige eller momsfrie omsætning, er omfattet af momslovens almindelige regler om delvis fradragsret. Efter hovedreglen i momslovens § 38, stk. 1, kan der for varer og ydelser, som en momsregistreret virksomhed anvender til både momspligtige formål og andre formål i virksomheden, foretages fradrag for den del af købsmomsen, der forholdsmæssigt svarer til omsætningen i den registeringspligtige del af virksomheden.

Momsgrundlaget beregnet efter § 28, stk. 3, af det arbejde og de materialer, som efter §§ 6, stk. 2, og 7, stk. 2, sidestilles med levering mod vederlag, indgår ved beregningen af omsætningen i den registreringspligtige del af virksomheden.

For varer og ydelser, som af en momsregistreret virksomhed benyttes både til momspligtige formål og til virksomheden uvedkommende formål, kan der efter § 38, stk. 2, udelukkende foretages fradrag for den del af købsmomsen, der skønsmæssigt svarer til de pågældende varer og ydelsers fradragsberettigede brug i den registreringspligtige virksomhed.

SKAT kan efter forudgående ansøgning efter § 38, stk. 3, give tilladelse til, at fradragsretten i virksomheder med flere sektorer opgøres særskilt for hver sektor inden for virksomheden. Tilsvarende kan SKAT påbyde, at virksomheden skal foretage en sådan særskilt opgørelse for hver sektor. For en nærmere beskrivelse af § 38 henvises til J.2.1.

Som eksempel vil en virksomhed, der opfører bygninger for egen regning med henblik på salg eller udlejning, have delvis fradragsret for de udgifter til virksomhedens administration mv., som ikke udelukkende kan henføres til enten den registreringspligtige eller den ikke-registreringspligtige del af virksomheden. Det vil f.eks. kunne være udgifter til telefon, revision, regnskabsmæssig assistance, kontorudgifter, lokaleudgifter mv.

Som et andet eksempel vil en virksomhed, der udover momspligtige formål, anvender en bygning til virksomhedens momsfrie formål have delvis fradragsret efter en omsætningsfordeling ifølge § 38, stk. 1, for lys, varme, rengøring mv. i bygningen.

I SKM2009.725.SKAT præciserer SKAT praksis for anvendelse af elafgiftslovens regler om godtgørelse af elafgift for kontorhoteller. Godtgørelsen afgrænses i forhold til bilag 1 i elafgiftsloven.

Levering af fast ejendom er fritaget for moms efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 9. Fra 1. april 2002 skal salg af huse derfor ved opgørelsen af den delvise fradragsret anses for momsfri omsætning, uanset om virksomheden har foretaget byggearbejde på husene. Se TSCIR 2001-35. Om salg af større driftsmidler og fast ejendom samt bitransaktioner vedr. fast ejendom, se dog nedenfor og J.2.1.1.

I perioden indtil den 1. april 2002 kan virksomhederne fortsat undlade at anse salg af huse, som virksomheden har momsberigtiget efter reglerne om byggeri for egen regning, som momsfri omsætning, se evt. overgangsbestemmelsen i TSCIR 2001-35.

Fradragsprocenten efter momslovens § 38, stk. 1:

((1.000.000+2.000.000)x100)/(6.000.000) = 50 %

I SKM2006.112.LSR har Landsskatteretten taget stilling til, om et selskabs salg af ejendomme opført for egen regning med henblik på salg skal medregnes ved opgørelsen af den delvise fradragsret efter momslovens § 38, stk. 1. Selskabet driver virksomhed med bl.a. opførelse af bygninger for fremmed regning og for egen regning med henblik på salg.

Landsskatteretten finder, at det er med rette, at moms af udgifter, der både relaterer sig til salg af ejendomme opført for egen regning med henblik på salg og selskabets virksomhed i øvrigt, er anset for omfattet af momslovens § 38, stk. 1.

Landsskatteretten finder videre, at salget af ejendomme opført for egen regning med henblik på salg ikke kan anses for bitransaktioner vedrørende fast ejendom omfattet af momslovens § 38, stk. 1, 4. pkt. Landsskatteretten finder således, at de omhandlede salg må anses for at ligge i direkte, permanent og nødvendig forlængelse af den del af selskabets virksomhed, der vedrører byggeri for egen regning med henblik på salg af fast ejendom, og at salgene således må anses for en del af selskabets hovedaktivitet, jf. herved EF-domstolens dom i sagen C-306/94 (Régie dauphinoise), præmis 22.

Kendelsen blev indbragt for domstolene og blev i den forbindelse forelagt for EF-domstolen, der i sag C-174/08, NCC Construktion Danmark A/S, slår fast, at en byggevirksomheds salg af faste ejendomme, som den har opført for egen regning, ikke kan kvalificeres som "bitransaktioner vedrørende fast ejendom", når denne aktivitet ligger i direkte, permanent og nødvendig forlængelse af selskabets afgiftspligtige aktivitet. Domstolen slår endvidere fast, at princippet om afgiftsneutralitet ikke kan være til hinder for, at en byggevirksomhed, som erlægger moms af byggeydelser, som den opfører for egen regning, ikke fuldt ud kan fradrage momsen vedrørende de generalomkostninger, der er afholdt i forbindelse med disse ydelser, når den omsætning, der følger af salget af de således opførte byggeri, er fritaget for moms.