E.3.4.9.3 Rådgivning § 21 d, stk. 1, nr. 3

Nr. 3 omfatter ydelser fra rådgivningsvirksomheder, ingeniører, projektvirksomheder, advokater og revisorer samt andre lignende ydelser. Eksemplerne er ikke udtømmende.

Kreditoplysningsbureauers soliditetsundersøgelser, markedsundersøgelser, ydelser fra patentbureauer, oversættelsesvirksomhed, konsulenters rådgivning, skatterådgivning og tilsyns-, kontrol- og klassificeringsydelser er også omfattet af denne bestemmelse.

Det >fremgik< af artikel 8 i Rådets forordning (EF) nr. 1777/2005, at ydelser i form af ansøgning om eller modtagelse af tilbagebetaling i henhold til direktiv 79/1072/EØF (8. momsdirektiv, se evt. afsnit K.1.1) var omfattet af artikel 9, stk. 2, litra e), tredje led, i direktiv 77/388/EØF (Momssystemdirektivets artikel 56, stk. 1, litra c) og momslovens § 15, stk. 2, nr. 3, begge som affattet før 1. januar 2010). >Denne forordning er nu ophævet ved forordning (EU) nr. 282/2011 (momsforordningen).<

>Det fremgår nu af artikel 27 i momsforordningen, at ydelser i form af ansøgning om eller modtagelse af tilbagebetaling af moms i henhold til Rådets direktiv 2008/9/EF (se evt. afsnit K.1.1) er omfattet af artikel 44 i Momssystemdirektivet. Se evt. E.3.2.<

>Det fremgår af artikel 41 i momsforordningen, at levering af oversættelsesydelser til en ikke-momspligtig person uden for EU er omfattet af artikel 59, stk. 1, litra c), i Momssystemdirektivet.<

EF-domstolen fandt i sag C-8/03, BBL, omtalt i afsnit C.1.4, at visse ydelser i forbindelse med forvaltning af investeringsforeninger var omfattet af 6. momsdirektivs artikel 9, stk. 2, litra e) (Momslovens § 15, stk. 2, som affattet før 1. januar 2010). Domstolen bemærkede, at 6. direktivs artikel 9, stk. 2, litra e), tredje og femte led (momslovens § 15, stk. 2, nr. 3 og 5, som affattet før 1. januar 2010) dækker såvel rådgivningsydelser som bank- og finansieringstransaktioner.

EF-domstolen har i C-41/04 fastslået, at salg af en enkelt ydelse, bestående af standard-software og den efterfølgende tilpasning af softwaren, er omfattet af artikel 9, stk. 2, litra e), tredje led, (momslovens § 15, stk. 2, nr. 3, som affattet før 1. januar 2010). En sådan ydelse er enten omfattet af ydelser præsteret af ingeniører eller af lignende ydelser som dem, der præsteres i forbindelse med ingeniørvirksomhed.

EF-domstolen har ved dom i sag C-401/06 konkluderet, at de tjenesteydelser, der leveres af en bobestyrer, ikke er omfattet af 6. momsdirektivs artikel 9, stk. 2, litra e) (momslovens § 15, stk. 2, som affattet før 1. januar 2010). Domstolen henviste herved til, at en bobestyrers ydelser adskiller sig fra ydelser, der hovedsageligt og sædvanligt udføres inden for rammerne af advokaterhvervet, derved, at en bobestyrer ikke har til formål at repræsentere og forsvare en persons interesser. En bobestyrer har alene til opgave at eksekvere arveladers sidste ønsker, alt imens han forholder sig neutralt over for dem, der drager fordel af bobestyrerens ydelser.

EU-domstolen har i sag C-222/09, Kronospan, fastslået, at tjenesteydelser, der består i at udføre forsknings- og udviklingsarbejde inden for miljø og teknologi, og som foretages af ingeniører, der er etableret i en medlemsstat efter bestilling af en aftager, der er etableret i en anden medlemsstat, anses for at udgøre en ingeniørydelse.

Højesteret fandt i SKM2005.446.HR, at ydelserne "datadrift" og "produktion", som et rejsebureau aftog fra sit svenske moderselskab, ikke var fritaget for afgift efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 16. Afgørelsen af, om afgiften påhvilede rejsebureauselskabet som aftager af ydelserne her i landet, beroede på, om de kunne anses som "ydelser fra rådgivningsvirksomheder, ingeniører, projekteringsvirksomheder, advokater og revisorer samt andre lignende ydelser, databehandling og meddelelse af oplysninger", jf. dagældende momslovs § 18, stk. 1, nr. 3, sammenholdt med § 46, stk. 1, nr. 3, 2. pkt. Faktureringerne vedrørende "datadrift" angik datterselskabets andel af omkostningerne ved moderselskabets drift, vedligeholdelse og udvikling af koncernens samlede booking-, produktions- og økonomisystem. Højesteret fandt, at disse ydelser måtte anses for databehandling i momslovens forstand, og at afgiften derfor påhvilede datterselskabet. Betalingerne vedrørende "produktion" angik datterselskabets andel af omkostningerne ved moderselskabets aftaler om fly, hoteller og transferbusser mv. Højesteret fandt, at disse ydelser efter deres art ikke var omfattet af dagældende momslovs § 18, stk. 1, nr. 3. Der kunne derfor ikke opkræves afgift af ydelserne hos rejsebureauselskabet.

Østre Landsret havde i samme sag i sin forudgående behandling af sagen i SKM2004.204.ØLR truffet afgørelse om, at en række tjenesteydelser i form af "udlandsøkonomi", "økonomi og finans", "personaleadministration udland" og "koncernledelse" leveret til det danske rejsebureauselskab fra dets svenske moderselskab, således som ydelserne var beskrevet i sagen, ikke kunne anses for momsfritagne efter § 13, stk. 1, nr. 16. Ydelserne var erhvervelsesmomspligtige i henhold til den daværende § 18, stk. 1, nr. 3 (§ 15, stk. 2, nr. 3, som affattet før 1. januar 2010). Denne del af Østre Landsrets dom blev ikke indbragt for Højesteret, hvorfor denne del af SKM2004.204.ØLR er endelig.

Landsretten har i SKM2005.313.VLR afsagt dom om, at konsulentydelser som et selskab havde købt i England var omfattet af momslovens dagældende § 18, stk. 1, nr. 3. Ydelserne bestod ifølge selskabts repræsentant i fremskaffelse af faglitteratur, oversættelse af denne, samt udarbejdelse af informationsmateriale og i forskning i behandling af kræft. Vestre Landsret fandt det ikke godtgjort, at der var tale om videnskab omfattet af momslovens dagældende § 17, stk. 1. Ydelserne var derfor momspligtige her i landet. Landsrettens afgørelse herom er stadfæstet af Højesteret, jf. SKM2006.621.HR, med samme begrundelse.

>I SKM2011.170.ØLR var selskabets factoringydelser til factoringselskaber, der var etableret uden for Danmark, omfattet af momslovens dagældende § 15, stk. 2, nr. 3.<

I SKM2002.663.LSR fandt Landsskatteretten, at de ydelser, som et dansk selskab modtog fra et engelsk selskab og et advokatfirma beliggende i London, ikke var finansielle ydelser, men rådgivningsydelser omfattet af den dagældende § 18, stk. 1, nr. 3 (§ 15, stk. 2, nr. 3 som affattet før 1. januar 2010).

Retten lagde vægt på, at det fremgik af kontrakten, at det engelske selskab fungerede som finansiel rådgiver for det danske selskab med henblik på at etablere et samarbejde mellem det danske selskab og en anden forretningspartner, og at dette samarbejde kunne etableres på flere forskellige måder, hvor bl.a. salg af aktier i det danske selskab var én mulighed. Således måtte kontrakten betegnes som en egentlig aftale om rådgivning vedrørende det danske selskabs økonomiske forhold. Retten henså endvidere til, at det forhold, at det danske selskab ikke var sælger af aktierne, under de foreliggende omstændigheder støttede det synspunkt, at der var tale om rådgivning vedrørende det danske selskabs forhold. De af advokatfirmaet leverede ydelser kunne ligeledes ikke anses for fritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11.

Skatteministeriet har taget bekræftende til genmæle i en retssag vedrørende Landsskatterettens kendelse i SKM2002.663.LSR. Som følge af, at der er taget bekræftende til genmæle har Told- og Skattestyrelsen udarbejdet en kommentar i SKM2004.333.TSS. Under sagens behandling ved landsretten bestred selskabet, at det var en afgiftspligtig person på det tidspunkt, hvor selskabet modtog ydelserne. Selskabet fremlagde endvidere nye oplysninger m.v., der ikke havde foreligget i forbindelse med Landsskatterettens behandling af sagen. Såsom sagen forelå oplyst ved landsretten fandt Skatteministeriet det sandsynligt, at landsretten ville nå frem til, at selskabet ikke kunne anses for at være en afgiftspligtig person, hvorfor selskabet allerede af denne grund ikke skal betale erhvervelsesmoms af de omhandlede tjenesteydelser i henhold til momslovens dagældende § 18, stk. 1, nr. 3. Skatteministeriet tog af disse grunde bekræftende til genmæle i sagen ved landsretten.

Skatterådet har i SKM2006.499.SR taget stilling til leveringsstedet for konsulent-/ejendomsmæglerydelser vedrørende køb af en ejendom. Skatterådet afgjorde, at fastsættelse af leveringsstedet efter momslovens dagældende § 17 forudsætter, at ydelsen vedrører en konkret fast ejendom. Konsulentbistand i form af en generel orientering om ejendomsmarkedet i et 3. land blev anset for en rådgivningsydelse omfattet af lovens dagældende § 15, stk. 2, nr. 3. Denne ydelse blev anset for benyttet i forbindelse med en beslutningsproces inden for EU.

Skatterådet har i SKM2006.636.SR taget stilling til leveringsstedet for konsulentydelser udført af en rådgivende ingeniør vedrørende u-landsprojekter i Danida-regi. Ydelserne bestod bl.a. i gennemførelse af udbud i et u-landsprojekts indledende fase, fagtekniske vurderinger eller evalueringer på nærmere beskrevne stadier i u-landsprojekter, samt rådgivning i forbindelse med udmøntning af et nyt projekt. Ydelserne blev hovedsageligt anset for udnyttet udenfor EU, se nærmere afsnit E.3.1.5.

Hypnosebehandling er ikke anset for at være en rådgivningsydelse, jf. Departementets afgørelse nr. 1049/88.

Told- og Skattestyrelsen har i en afgørelse fastslået, at danske laboratoriers udførelse af blod- og andre laboratorieprøver på dyr tilsendt fra udlandet er omfattet af § 15, stk. 2, nr. 3, som affattet før 1. januar 2010.

Bestemmelsen i momslovens § 21 d, stk. 1, nr. 3, omfatter også databehandling og meddelelse af oplysninger. Ved databehandling forstås typisk systematisk behandling af en mængde oplysninger, der resulterer i et materiale, der er tilgængelig for umiddelbar anvendelse hos ordregiveren.

Om databehandling, se endvidere SKM2005.446.HR, der er omtalt ovenfor, og SKM2009.665.LSR.

Med meddelelse af oplysninger forstås videregivelse af informationer, der kan genanvendes i samme form som afsendt. Som eksempler kan nævnes forskrifter, analyser og formler.

Meddelelsesformen er underordnet, meddelelsen kan derfor sendes via telefax, som diskette el.lign.

Med hensyn til vurderingen af, om levering af disketter er en vare eller en ydelse, henvises til Den juridiske vejledning, afsnit D.A.4.1.6 Sammensatte leverancer.

Under meddelelse af oplysninger kan telekommunikationsydelser (teleydelser) ikke henregnes (f.eks. telefonopkald og overførsel af billeder). Leveringsstedet for teleydelser fastlægges efter § 21 d, stk. 1, nr. 9, når de leveres til ikke-afgiftspligtige personer. Radio- og tv-spredningstjenester er omfattet af § 21 d, stk. 1, nr. 10, når de leveres til ikke-afgiftspligtige personer, se afsnit E.3.4.9.9.

Bistand til momspligtige personer i udlandet i forbindelse med rets- og voldgiftssager i udlandet anses også for udnyttet i udlandet, mens sager i forbindelse med rets- og voldgiftssager i Danmark anses for udnyttet her i landet.

Se endvidere om faktisk benyttelse i afsnit E.3.1.5.