Den selvstændigt erhvervsdrivende kan i alt højst indbetale et grundbeløb på 2.507.900 kr. (>2012<-niveau og ligeledes 2.507.900 kr. i 2010-niveau, da beløbet ikke reguleres i 2011 >og 2012<). Grundbeløbet reguleres efter personskattelovens § 20 og ved lov nr. 412 af 29. maj 2009 opjusteret med virkning fra og med indkomståret 2010 til 2010-niveau. Det samlede indbetalingsbeløb må dog ikke overstige den skattepligtige fortjeneste, ejeren har opnået ved afståelsen af virksomheden eller andel af denne. For så vidt angår ægtefæller gælder, at den enkelte ægtefælles ret til at oprette pensionsordninger efter § 15 A og størrelsen af indbetalingerne hertil er afhængig af størrelsen af den fortjeneste eller den del af fortjenesten, som medregnes ved den enkelte ægtefælles indkomstopgørelse.
Ved skattepligtig fortjeneste forstås i denne sammenhæng efter det daværende Ligningsråds opfattelse fortjenesten før fradrag for arbejdsmarkedsbidrag og (tidligere) særligt pensionsbidrag. Ligningsrådet har i den forbindelse i SKM2002.73.LR lagt til grund, at dette er den naturligste forståelse af begrebet "fortjeneste, som medregnes ved personens indkomstopgørelse", at det i L33 anvendte eksempel forudsætter, at den fortjeneste, der kan indskydes på en § 15 A-ordning er fortjeneste før fradrag for arbejdsmarkedsbidrag og SP-bidrag, samt endeligt, at en sådan fortolkning fører til det for den selvstændigt erhvervsdrivende mest gunstige resultat.
Ligningsrådet har i samme bindende forhåndsbesked tilkendegivet, at fortjeneste på aktiver omfattet af afskrivningslovens § 9, stk. 4, indgår i den skattepligtige fortjeneste efter § 15 A, stk. 6, med 90 pct. Efter afskrivningslovens § 9, stk. 4, kan tab fradrages med 90 pct. Det er den samlede fortjeneste minus tab, der skal medregnes med 90 pct.
I kendelsen SKM2005.248.LSR fastslog Landsskatteretten, at enhver fortjeneste ved salg af en virksomheds aktiver er omfattet af PBL (pensionsbeskatningsloven) § 15 A, stk. 6. Der skal således ikke sondres mellem fortjeneste på anlægsaktiver og fortjeneste på omsætningsaktiver. Told- og Skattestyrelsen har i den forbindelse udsendt TSS-cirkulære 2005-19 om genoptagelse af skatteansættelsen for skatteydere, der tidligere er nægtet fradrag med den begrundelse, at det indskudte beløb stammede fra salg af omsætningsaktiver. Der kan ske genoptagelse fra indkomståret 2001, hvor PBL (pensionsbeskatningsloven) 15 A trådte i kraft.
Skatterådet afgjorde i SKM2006.502.SR, at avancen fra en vindmølle ikke kunne indskydes på en pensionsordning efter PBL (pensionsbeskatningsloven) § 15 A. Vindmøllen var overgået til privat brug i 1996 efter overgangsbestemmelserne i lov nr. 488 af 12. juni 1996.
Har virksomheden været drevet i selskabsform, vil der kunne indskydes et beløb svarende til den skattepligtige aktieavance, ejeren opnår ved salg af aktierne. Likvideres selskabet, er det størrelsen af det likvidationsprovenue, der tilfalder ejeren, som er afgørende. Ved salg af virksomhed, der har været drevet i personligt regi, opgøres fortjenesten på grundlag af de skattepligtige gevinster, der opnås ved salg af virksomhedens aktiver, såsom driftsmidler, goodwill og andre immaterielle aktiver, fast ejendom og værdipapirer, med fradrag af tab.
I SKM2002.325.LR spurgte en landmand, om han opfyldte betingelserne i pensionsbeskatningslovens § 15 A, således at han kunne få fradrag for indskud på en pensionsordning, hvis indskuddet bestod af hans andel af avance fra to delsalg af en landbrugsejendom. Han havde haft indtægter fra udlejning. Ligningsrådet svarede ja.
I SKM2002.538.LR spurgte en landmand under virksomhedsordningen, som skulle afstå sin landbrugsejendom, om han opfyldte betingelserne i pensionsbeskatningslovens § 15A for at kunne indskyde avancen på en pensionsordning. Spørgsmålene vedrørte bl.a., om udlejning af et stuehus og besiddelse af finansielle aktiver som obligationer og aktier var til hinder herfor. Ligningsrådet svarede, at han opfyldte betingelserne.Også i den situation, hvor virksomhedsejeren anvender virksomhedsordningen, skal der foretages en sådan opgørelse af den samlede skattepligtige fortjeneste, og det er et beløb svarende hertil, der kan indskydes på ordningen. Det bemærkes i den forbindelse, at beløb, der spares op i virksomhedsordningen, og som indgår på konto for opsparet overskud, efter der er betalt en foreløbig virksomhedsskat på 30 pct., ikke indgår i den skattepligtige fortjeneste ved salg af virksomheden.
I SKM2006.448.SR godkendte Skatterådet, at avancen ved salg af et patent kunne indskydes på en ophørspension efter PBL (pensionsbeskatningsloven) § 15 A, da salget af patentet ansås for afståelse af en andel af virksomheden.
Et særligt problem opstår, hvis den selvstændigt erhvervsdrivende i ophørsåret vil anvende det særlige opfyldningsfradrag for selvstændige (se afsnit A.C.1.3.2.2 Opfyldningsfradrag for selvstændigt erhvervsdrivende). Fortjenesten ved salg af driftsmidler kan i så fald medregnes ved opgørelsen af dette opfyldningsfradrag på 30 pct. af virksomhedens overskud. Spørgsmålet er da, om fortjenesten ligeledes kan indgå i opgørelsen af indskuddet efter PBL (pensionsbeskatningsloven) § 15 A. Told- og Skattestyrelsen har besvaret spørgsmålet bekræftende, idet der lægges vægt på, at opfyldningsfradraget for selvstændige er indført ved siden af det almindelige opfyldningsfradrag, som har været uafhængigt af skatteyderens indkomstforhold.
Overtager eller påbegynder den skattepligtige en anden virksomhed inden udløbet af det efterfølgende indkomstår, kan den skattepligtige anvende virksomhedsordningen uden ophør jf. virksomhedsskattelovens § 15, stk. 2. Afstår den skattepligtige en af flere virksomheder, en virksomhed, der er udskilt fra den bestående virksomhed, eller en ideel andel af en virksomhed, indgår salgssummen i virksomhedsordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 15, stk. 3. Der stilles ikke krav om, at virksomheden skal være afhændet som en "going concern".
Ligningsrådet har i den bindende forhåndsbesked SKM2002.73.LR udtalt, at virksomhedsskattelovens § 15, stk. 2 og 3, kan anvendes i kombination med pensionsbeskatningslovens § 15 A, således at den opnåede fortjeneste kan blive stående under virksomhedsordningen og blive beskattet som virksomhedsindkomst med 30 pct. Indbetaling til § 15 A-ordningen kan foretages med andre midler samtidig med, at fradraget efter PBL (pensionsbeskatningsloven) § 15 A, stk. 6 kan foretages i anden personlig indkomst. Beløbet kan fordeles på mere end én pensionsordning. Det samlede indskud må ikke overstige beløbsgrænsen.
Hvor indbetalingerne fordeles over flere år, er det beløbsgrænsen i indkomståret for sidste indbetaling, som udgør maksimum for den samlede indbetaling. Beløbet skal indbetales inden for en 10 års periode, der begynder med det år, hvori virksomheden eller en andel af denne er afstået, jf. § 15 A, stk. 7. Et senere salg af erhvervsmæssig virksomhed har sin egen 10 års periode, jf. SKM2010.287.SR.
En fuld neutralisering af den avancebeskatning, der skal finde sted på grund af virksomhedsophøret, fordrer, at indbetalingen finder sted i afståelsesåret eller senest den 1. juli i det efterfølgende indkomstår, jf. PBL (pensionsbeskatningsloven) § 18, stk. 1, 4. pkt.
Hvis den skattepligtiges indkomstår ikke er sammenfaldende med kalenderåret (bagudforskudt indkomstår), er den i 4. pkt. nævnte frist for indbetaling dog den 1. juli i kalenderåret efter det kalenderår, som det indkomstår, hvori virksomheden er afstået, træder i stedet for. Hvis f.eks. den skattepligtiges indkomstår 2006 udløber 31. maj 2006, er fristen for indbetaling 1. juli 2007.
Indbetalingen i de efterfølgende indkomstår i 10 års perioden kan ikke på samme måde neutralisere avancebeskatningen, men giver personer, der har indgået aftale om afdragsvis betaling af afståelsessummen, og som ikke har frie midler til at foretage hele pensionsindbetalingen på én gang, mulighed for at oprette disse pensionsordninger. Personer, der er overgået til efterløn, har pligt til over for arbejdsløshedskassen at oplyse om indbetalinger på PBL (pensionsbeskatningsloven) § 15 A-pensionsordninger foretaget efter opnåelse af efterlønsalderen af hensyn til beregningen af pensionsfradraget i efterlønnen.
Dette gælder dog ikke, hvis vedkommende opfylder betingelserne for begrænset pensionsmodregning i § 74 j, stk. 9, i lov om arbejdsløshedsforsikring m.v. Tilsvarende gælder det, at personer, der modtager delpension, og som er overgået til delpension som 60- eller 61-årige, har pligt til over for kommunalbestyrelsen at oplyse om indbetalinger foretaget efter det fyldte 60. år.
,, Skattemyndighedernes opgave er at forvalte den lovgivning, som gælder på skatteområdet. Ved varetagelsen af denne opgave skal myndighederne opretholde borgernes tillid til, at myndighederne holder sig til lovgrundlaget. Den opretholdes ikke, hvis myndighederne giver skatteyderen en opfattelse af, at en lovbunden afgørelse - f.eks. en skatteansættelse - er genstand for forhandling med SKAT.
Folketingets Ombudsmand i redegørelse af 21. marts 2018
! Materialet på TAX.DK har alene til formål at informere generelt om udvalgte retsregler. Har du behov for at træffe beslutning om, hvorvidt - og i givet fald hvordan - du skal handle i et konkret tilfælde, bør du altid søge bistand hos en skatterådgiver eller anmode om et bindende svar fra SKAT.
