C.F.8.2.2.1.2 Interessentskaber, kommanditselskaber og lignende personsammenslutninger
Indhold
Dette afsnit handler om de specielle forhold ved interessentskaber, kommanditselskaber og visse lignende personsammenslutninger.
Afsnittet indeholder:
- Klassifikation af interessentskaber, kommanditselskaber og lignende
- Påberåbelse af overenskomstens bestemmelser
- Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKM-meddelelser med videre.
Se også
- C.F.4 om LL (ligningsloven) § 33, LL (ligningsloven) § 33 A og lempelsesberegning
- C.F.8.2.2.23 (artikel 23) om lempelsesmetoder
- C.F.8.1.1 om begrebsdefinitioner
- C.F.8.2.2.3.1.3 (artikel 3) om begreberne personer og selskaber
- C.F.8.2.2.4 (artikel 4) om skattemæssigt hjemsted/hjemmehørende.
Klassifikation af interessentskaber, kommanditselskaber og lignende
Det har i praksis givet anledning til tvivl, om det er selve interessentskabet, kommanditselskabet, personsammenslutningen mv. eller de enkelte personer (deltagere) bag disse sammenslutninger, der kan påberåbe sig overenskomstens bestemmelser. Det skyldes, at disse personsammenslutninger somme tider behandles forskelligt i Danmark og i det andet aftaleland.
Artikel 1 er blevet ændret. Se også C.F.8.2.2.1.1 Indholdet af artikel 1.
Nogle stater anser interessentskaber, kommanditselskaber og lignende sammenslutninger for selvstændige skattesubjekter, mens de i Danmark ikke anses som selvstændige skattesubjekter. I stedet er det deltagerne i disse sammenslutninger, der beskattes.
Skatterådet har i flere afgørelser taget stilling til, om en udenlandsk sammenslutning er et selvstændigt skattesubjekt, herunder hvilke danske regler der finder anvendelse.
Eksempel på personsammenslutning, der betragtes som et selvstændigt skattesubjekt
Skatterådet anså en investeringsfond etableret i Luxembourg som et selvstændigt skattesubjekt i Danmark. Det følger af SEL (selskabsskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 2, at et udenlandsk selskab m.v. kan sidestilles med et dansk indregistreret selskab, hvis ingen af deltagerne i det udenlandske selskab hæfter personligt for selskabets forpligtelser, og hvis selskabet fordeler overskuddet i forhold til den kapital, som deltagerne har indskudt i selskabet. Investeringsfonden opfyldte begge disse betingelser.
Skatterådet udtalte, at disse to betingelser i sig selv ikke er nok, og at det skal afgøres ud fra en samlet konkret vurdering, om der foreligger et selvstændigt juridisk skattesubjekt.
Investeringsfonden var underlagt loven i Luxembourg om forpligtelser for kollektive investeringer. Ledelsen af investeringsfonden blev forestået af et administrationsselskab, og der var således ikke nogen selvstændig bestyrelse i investeringsfonden, ligesom der ikke afholdtes årlig generalforsamling. Dette kunne dog i sig selv ikke være årsag til, at investeringsfonden ikke skulle være et selvstændigt skattesubjekt. Skatterådet lagde i sin afgørelse i vægt på, at:
- der er begrænset hæftelse, og der hæftes kun for den indskudte kapital
- overskud fordeles i forhold til den kapital, som investorerne har indskudt
- der udstedes certifikater til investorerne
- alle certifikater har samme rettigheder og er omsættelige
- der er en bestemmelse om, hvad der skal ske med formuen ved det enkelte medlems udtræden
- der laves årsrapport for investeringsfonden.
Investeringsfonden kunne derfor anses for et selvstændigt skattesubjekt. Se SKM2009.298.SR.
Eksempel på personsammenslutning, der ikke betragtes som et selvstændigt skattesubjekt
Et fransk kommanditselskab (FCPR) var i henhold til fransk ret skattemæssigt transparent. SKAT vurderede, at FCPR ikke var et selvstændigt skattesubjekt. Det blev i sagen bemærket, at alene fraværet af selvstændige ledelsesorganer i FCPR´et medførte, at dette ikke var et selvstændigt skattesubjekt. SKAT lagde desuden vægt på følgende kriterier:
- FCPR'et falder udenfor EU-direktiverne om investeringsforeninger(UCITS-direktiverne).
- FCPR administreres og ledes af et administrationsselskab, der træffer investeringsbeslutningerne baseret på en investoraftale.
- Ejerbeviserne, der udstedes af FCPR, er begrænset omsættelige og der knytter sig ikke stemmerettigheder til ejerbeviserne.
- FCPR er kun åbent for kvalificerede investorer, kriterierne herfor er lovbestemte efter fransk ret.
Derfor kunne FCPR ikke anses for et selvstændigt skattesubjekt. Se SKM2007.317.SR.
Bemærk
Schweiz finder, at hverken danske eller schweiziske investeringsforeninger er omfattet af DBO'en mellem de to lande. Danmark og Schweiz har derfor indgået aftale om, hvordan investeringsforeninger mv. kan tilbagesøge indeholdt udbytte- og renteskat i den anden stat. Se SKM2007.312.SKAT.
Se også
- C.D.1.1.1.1 om enheder, der omfattes SEL (selskabsskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 2
- C.D.1.1.10 om klassifikation af investeringsselskaber og investeringsforeninger
- C.F.8.2.2.1.3 om særlige forhold for kollektive investeringsinstrumenter.
Påberåbelse af overenskomstens bestemmelser
Når et interessentskab, kommanditselskab eller anden lignende personsammenslutning har interessenter eller andre deltagere i et andet land end det, hvor sammenslutningen er hjemmehørende, opstår spørgsmålet, om deltagerne kan påberåbe sig overenskomstens bestemmelser.
Situation 1: Interessent- eller kommanditselskabet mv. er ikke selvstændigt skattesubjekt i sit hjemland (som fx i Danmark)
De enkelte deltagere i et interessent- eller kommanditselskab mv. kan påberåbe sig overenskomstens bestemmelser, når interessent- eller kommanditselskabet mv. som sådan ikke er skattepligtig i det land, hvor den er hjemmehørende (kildelandet i forhold til deltagerne). Se punkt 5 og punkt 6.4 i kommentaren til modeloverenskomsten artikel 1.
Situation 2: Interessent- eller kommanditselskabet er selvstændigt skattesubjekt i kildelandet
Hvis et interessentskab mv. beskattes på samme måde som et selskab mv. i den stat, det er hjemmehørende i efter artikel 4, kan interessentskabet mv. som sådant påberåbe sig overenskomstens bestemmelser. Se punkt 5 i kommentaren til modeloverenskomsten artikel 1.
Deltagerens bopælsland, der beskatter deltageren af hans andel af sammenslutningens indkomst, er forpligtet til at give creditlempelse for den skat, som kildelandet har opkrævet hos interessentskabet. Se punkt 69.2 i kommentaren til modeloverenskomsten artikel 23.
Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKM-meddelelser med videre
Skemaet viser relevante afgørelser på området:
| Afgørelse | Afgørelsen i stikord | Yderligere kommentarer |
| Skatterådet og Ligningsrådet | ||
| SKM2017.723.SR | Skatterådet kunne bekræfte, at en irsk Common Contractual Fund (CCF) og dens subfunde efter dansk ret skulle anses for en transparent enhed. | Se også SKM2017.183.SR |
| SKM2014.28.SR | Skatterådet kunne bekræfte, at det i Delaware, USA, registreret LLC efter danske skatteregler er en skattemæssig transparent enhed. | |
| SKM2013.361.SR | Skatterådet kunne bekræfte, at et amerikansk LLC og et fransk SCI efter danske regler er en skattemæssig transparent enhed. | |
| SKM2013.218.SR | Skatterådet kunne bekræfte, at en italiensk enhed "A" er transparent i skattemæssig forstand, hvorved udlodning af overskudsandele fra A kan hjemtages til Danmark uden skattemæssige konsekvenser for de danske investorer. Det bekræftes, at den italienske driftsaktivitet anses som et fast driftssted eller en fast ejendom i Italien, jf. den den dansk/italienske DBO, hvorved driftsresultatet ikke indgår i dern danske indkomstopgørelse for selskabsinvestorer, dog kun under forudsætning af, at international sambeskatning ikke er valgt. | |
| SKM2009.298.SR | Investeringsfond, selvstændigt skattesubjekt. Investeringsfond etableret i Luxembourg, underlagt loven i Luxembourg om forpligtelser for kollektive investeringer. Investeringsfonden er baseret på EU-direktiverne om investeringsforeninger (UCITS direktiverne). Ledelsen af investeringsfonden forestås af et administrationsselskab, og der er ikke nogen selvstændig bestyrelse i investeringsforeningen, ligesom der ikke afholdes årlig generalforsamling. Investeringsfonden ansås for et selvstændigt skattesubjekt. Der blev bl.a. lagt vægt på: at der er begrænset hæftelse, at overskud fordeles i forhold til indskudt kapital, at alle udstedte certifikater har samme rettigheder og er omsættelige og at der laves årsrapport for investeringsfonden. | |
| SKM2008.491.SR | Der ville ikke indtræde begrænset skattepligt af eventuelle udbytteudlodninger fra A til B. Såfremt B behandles som et selskab eller beskattes på samme måde, i den stat, hvor B er organiseret, er Danmark forpligtet til at acceptere denne stats skattemæssige kvalifikation som et selvstændigt skattesubjekt. Se punkt 5 i kommentaren til modeloverenskomsten artikel 1. | |
| SKM2007.504.SR | Stifteren af en trust, som er hjemmehørende på Bahamas, skulle ikke med medtage indkomst, som indgik i trusten, ved opgørelsen af sin danske skat, hvis stifteren tog bopæl i Danmark og dermed blev fuldt skattepligtig her i landet. | |
| SKM2007.367.SR | 3 danske selskaber var ejet af et amerikansk selskab, der havde anvendt de såkaldte CTB-regler (check the box), og selskaberne var derfor alle skatteretligt omkvalificeret efter SEL (selskabsskatteloven) § 2A. Der ønskedes gennemført en skattefri fusion af de 3 anpartsselskaber. Selskabsretligt udgjorde de 3 anpartsselskaber fortsat 3 selskaber, medens selskaberne skattemæssigt skulle behandles som faste driftssteder. Skatterådet kunne bekræfte, at en fusion af de tre selskaber kunne ske skattefrit, således at dette ikke udløste likvidationserstatning efter SEL (selskabsskatteloven) § 5, samt at det modtagne selskab i fusionen ville have fradrag for renteudgifter vedrørende lån til det amerikanske moderselskab, A, også efter den 2. juli 2006, hvor A havde foretaget et CTB-valg vedrørende det modtagne selskab. | |
| SKM2007.300.SR | Danmark ville anse det af to kommanditselskaber i Frankrig betalte selskabsskat, som betalt forholdsmæssigt af kommanditisterne. Danmark skulle på dette grundlag indrømme lempelse efter den (nu ophævede) dansk-franske DBO, artikel 19 ved skatteansættelse af de danske kommanditister. | |
| SKM2007.317.SR | Kommanditselskab, ikke selvstændigt skattesubjekt. Fransk kommanditselskab (FCPR) er efter fransk ret skattemæssigt transparent. FCPR'et falder udenfor EU-direktiverne om investeringsforeninger (UCITS direktiverne). FCPR administreres og ledes af et administrationsselskab, der træffer investeringsbeslutningerne baseret på en investoraftale. Ejerbeviserne, der udstedes af FCPR, er begrænset omsættelige og der knytter sig ikke stemmerettigheder til ejerbeviserne. FCPR er kun åbent for kvalificerede investorer, kriterierne herfor er lovbestemte efter fransk ret. Derfra fandt SKAT, at sammenslutningens virkemåde og struktur medfører, at FCPR ikke er et selvstændigt skattesubjekt. | |
| SKM2007.251.SR | Et udenlandsk selskab kunne kvalificeres som et selskab efter SEL (selskabsskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 2, Selskabet var ikke et investeringsselskab omfattet af ABL (aktieavancebeskatningsloven) § 19. | |
| SKM2007.250.SR | Et udenlandsk selskab kunne kvalificeres som et selskab efter SEL (selskabsskatteloven) § 1, stk. 1, nr. 2, Selskabet var ikke et investeringsselskab omfattet af ABL (aktieavancebeskatningsloven) § 19. | |
| SKM2004.172.LR | Investeringsforening, selvstændigt skattesubjekt. En tysk investeringsforening er etableret i en selskabskonstruktion baseret på EU-direktiverne om investeringsforeninger (UCITS direktiverne). Investeringsforeningen er et selvstændigt skattesubjekt under tysk lov. Investeringsforeningen administreres af et investeringsadministrationsselskab, der investerer kapitalen i henhold til den tyske lov om investeringsforeninger. Investorerne i investeringsforeningen har ingen stemmeret. Ligningsrådet fandt, at det ikke er afgørende, om investeringsforeningen styres af foreningsorganer i form af generalforsamling og valgt bestyrelse, hvorfor investeringsforeningen må anses for at være et selvstændigt skattesubjekt. | |
| SKM2002.513.LR | En skatteyder påtænkte at erhverve andele i 2 kommanditselskaber, der drev virksomhed med udlejning af fast ejendom i Sverige, hvor udenlandske kommanditselskaber beskattes som selvstændige skattesubjekter. Ligningsrådet fandt, at den pågældende ville være berettiget til creditlempelse for den af kommanditselskabet i Sverige betalte skat. Lempelsesberegningen skulle foretages samlet, således at tab i det ene kommanditselskab ville blive modregnet i anden indkomst fra samme land. LL (ligningsloven) § 33 H kunne ikke anvendes, og der kunne derfor ikke bortses fra underskud i det underskudsgivende kommanditselskab. | |
| SKM2001.656.LR | Hollandsk kommanditselskab. Selvstændigt skattesubjekt efter amerikansk ret. Dansk holdingselskab kan ikke udbetale udbytter skattefrit til et amerikansk selskab via det hollandske kommanditselskab, da det hollandske kommanditselskab er et selvstændigt skattesubjekt efter amerikansk ret. | |
| Andre afgørelser | ||
| SKM2007.312.SKAT | Efter schweizisk opfattelse er hverken danske eller schweiziske investeringsforeninger mv. omfattet af den indgåede dansk-schweiziske dobbeltbeskatningsaftale af 23. november 1973, idet de pågældende investeringsforeninger ikke reelt betaler skat i de respektive lande. Schweiz har derfor hidtil kun godkendt, at det er det enkelte medlem af en dansk investeringsforening, der kan tilbagesøge indeholdt schweizisk rente- eller udbytteskat. SKAT indgik derfor en aftale med den kompetente myndighed i Schweiz om, at både schweiziske og danske investeringsforeninger mv. kan tilbagesøge rente- eller udbytteskat i den anden stat på deres medlemmers vegne. |
,, Rigsrevisionens undersøgelse har vist, at der i knap halvdelen af klagesagerne ikke findes dokumentation for den afgørelse, som SKAT har truffet, og at et af hovedprincipperne inden for forvaltningsretten - officialprincippet - er tilsidesat. Det er i sådanne sager ikke muligt at vurdere, om SKAT har taget saglige hensyn i klagebehandlingen.
Rigsrevisionens beretning om den offentlige ejendomsvurdering, august 2013
Værelsesudlejning (hus og ejerlejlighed)
Værelsesudlejning (andelsbolig)
Skattefri avance ved salg af hus
Skattefri avance ved salg af ejerlejlighed