C.I.4.1.6.2 Skattefordel

For at LL § 3 finder anvendelse, skal arrangementet medføre en skattefordel.

Når det skal vurderes, om der opnås en fordel ved arrangementet, kan der findes inspiration i EU-kommissionens henstilling af 6. december 2012 om aggressiv skatteplanlægning (2012/772/EU). Følgende fremgår af henstillingens pkt. 4.7:

"Når de nationale myndigheder skal afgøre, om et arrangement eller en serie arrangementer har medført en skattefordel som omhandlet i punkt 4.2, bør de sammenligne det beløb, en skatteyder skal betale i skat med reference til de pågældende arrangementer, med det beløb, som den samme skatteyder skulle betale i skat under de samme omstændigheder uden disse arrangementer. I denne forbindelse bør det undersøges, om en eller flere af følgende situationer forekommer:

1. Et beløb indgår ikke i beskatningsgrundlaget
2. Skatteyderen får fordel af et fradrag
3. Der opstår et skattemæssigt tab
4. Der skal ikke betales kildeskat
5. Udenlandsk skat udlignes"

Som det fremgår af afsnit C.I.4.1.2, finder LL § 3, sk. 1, anvendelse på selskaber omfattet af SEL §§ 1 eller 2 og på fonde og foreninger omfattet af FBL § 1. Der skal således foreligge en skattefordel for et selskab mv., for at LL § 3, stk. 1, finder anvendelse.

Hvis der er en skattefordel for et selskab mv., finder LL § 3, stk. 1, tilsvarende anvendelse for andre deltagere i arrangementerne eller serierne af arrangementer, når deltagerne er skattepligtige omfattet af KSL §§ 1 eller 2 eller DBSL § 1, stk. 2, jf. LL § 3, stk. 4.

Se SKM2025.86.SR som angik spørgsmålet, hvorvidt der kunne ske en grænseoverskridende skattefri fusion mellem et dansk selskab og et selskab i Luxembourg som det modtagende selskab, uden at det modtagende selskab blev begrænset skattepligtigt af udbytte modtaget som vederlag i forbindelse med annullering af aktierne i det danske selskab i henhold til SEL § 2, stk. 1, litra c, jf. FUL § 15, stk. 4.

Skatterådet fandt, at det modtagende selskab i Luxembourg ikke ville blive begrænset skattepligtigt af udbytte i forbindelse med den pågældende grænseoverskridende skattefri fusion i henhold til SEL § 2, stk. 1, litra c, jf. FUL § 15, stk. 4. Der hensås i denne forbindelse særligt til, at de aktiver, der ved fusionen blev overført til selskabet i Luxembourg, skulle forblive i dette selskab, at udlodninger fra det Luxembourgske selskab på baggrund af aktiver modtaget i forbindelse med fusionen alene relaterede sig til fremtidig indtjening i det underliggende driftsselskab, og at udlodninger fra driftsselskabet ville blive geninvesteret i koncernens driftsaktiviteter.

Skatterådet fandt ikke, at der forelå en skattefordel, der virkede mod formålet og hensigten med skatteretten, og fusionen var allerede af den grund ikke omfattet af LL § 3. I den aktuelle sag var en skattemæssig succession efter FUL ikke aktuel for de fusionerende selskaber, da der efter fusionen ikke ville være et fast driftssted i Danmark for det modtagende selskab, H3. Det indskydende selskab, Spørger, ville derfor blive beskattet, som hvis selskabet havde solgt sine aktiver og passiver til handelsværdien på tidspunktet for vedtagelsen af fusionen. Der var således ikke en skattefordel i form af skattemæssig succession.

For H3 indebar fusionen, at aktierne i det indskydende selskab, Spørger, skulle annulleres. Skatterådet anså at H3 som retmæssig ejer af udbytte, der modtages som vederlag i forbindelse med annulleringen, idet ingen del af de ved fusionen overførte aktiver på nogen måde ville blive videreført fra H3.

Eftersom der således ikke forelå en skattefordel, der er virker mod formålet og hensigten med skatteretten, var forholdet allerede af denne grund ikke omfattet af LL § 3.

Se eksempelvis SKM2022.99.SR, hvor der forelå en skattefordel for et selskab, da det var skattefrit af et likvidationsprovenu. Transaktionen var dog ikke omfattet af LL § 3, eftersom den ikke var mod formålet og hensigten med skatteretten.

Se endvidere SKM2021.280.SR. Spørger havde boet i udlandet i en årrække og flyttede tilbage til Danmark. Spørger fik i den forbindelse ny indgangsværdi på sine aktier i to udenlandske selskaber. Spørger ønskede at gennemføre en skattepligtig ombytning af kapitalandele af aktierne i de to selskaber med anparter i et dansk holdingselskab. I forbindelse med ombytningen modtog spørger vederlag delvist i anparter, delvist ved udstedelse af et gældsbrev (kontantvederlag). Skattestyrelsen anførte, at hvis der som et led i det samlede arrangement efterfølgende blev modtaget udbytter fra datterselskaberne til at nedbringe gælden til aktionæren, ville der være en fordel for et selskab. LL § 3 fandt dog ikke anvendelse, da lovgiver i forbindelse med ændringen af SEL § 2 D ved lov nr. 274 af 26. marts 2014 havde taget stilling til, at der ikke skulle indføres en værnsregel, der skulle dække denne situation. Skatterådet tiltrådte Skattestyrelsens indstilling.