Afgørelse

Afgørelsen i stikord

Kommentarer

EU-domme

Forenede sager C-250/14 og C-289/14, Air France-KLM og Hop!-Brit Air

Et luftfartsselskabs udstedelse af billetter skal pålægges moms i tilfælde, hvor passagerne ikke kan opnå tilbagebetaling, hvis passagerne ikke bruger de udstedte billetter.

De ydelser, som luftfartsselskabets skal udføre for at opfylde sine forpligtelser i forbindelse med en aftale om luftbefordring af personer, er passagerernes indtjekning og ombordstigning, modtagelsen af disse om bord på flyet på det afgangssted, der er fastsat i den omhandlede befordringsaftale, flyets afgang på det planlagte afgangstidspunkt, transport af passagererne og deres bagage fra afgangs- til ankomststedet, forplejning af passagererne under flyrejsen og endelig passagerernes udstigning under sikre forhold på det i henhold til aftalen fastsatte ankomststed og ankomsttidspunkt. Gennemførelsen af disse ydelser er imidlertid kun mulig, hvis luftfartsselskabets passager møder op på den fastsatte dato og det fastsatte boardingsted, idet selskabet forbeholder passageren retten til at nyde godt heraf indtil boardingtidspunktet under de omstændigheder, der er præciseret i den transportaftale, som blev indgået i forbindelse med billetkøbet. Den individualiserede modydelse til passageren for dennes betaling for billetten er derfor passagerens ret til at nyde godt af opfyldelsen af luftfartsselskabets forpligtelser. Dette gælder, uanset om passageren gør brug af denne ret. Luftfartsselskabet leverer en ydelse til passageren bestående i, at passageren får mulighed for at nyde godt af, at selskabet opfylder sine forpligtelser. Den betaling for billetten, som ikke tilbagebetales, kan derfor ikke anses for en kontraktlig erstatning, der ikke skal pålægges moms, fordi den har til formål at afhjælpe det af selskabet lidte tab. Beløbet kan heller ikke anses for et depositum.

Afgiftspligten indtræder på det tidspunkt, hvor billetprisen modtages. Uanset om beløbet modtages af luftfartsselskabet selv, af en tredjemand, der handler i selskabets navn, eller af en tredjemand, der handler i eget navn, men for luftfartsselskabets regning.

Tilsvarende skal et luftfartsselskab betale moms af en standardkompensation modtaget fra en tredjemand, der inden for rammerne af en franchisekontrakt dels markedsfører luftfartsselskabets billetter for selskabets regning, dels betaler selskabet en standardkompensation for de af passagerne ubenyttede billetter beregnet som en procentdel af den årlige omsætning på ruterne.

C-107/13, FIRIN OOD

Forudbetaling for momspligtig leverance, som imidlertid ikke senere finder sted.

Artikel 65 i momssystemdirektivet (ML (momsloven) § 23, stk. 3) kan ikke finde anvendelse, når momspligtens indtræden er usikker på tidspunktet for betalingen af forudbetalingen. Dette vil bl.a. være tilfældet, når der foreligger en svigagtig adfærd.

For så vidt angår fakturamodtageren, er nægtelse af fradragsret en undtagelse til anvendelsen af det grundlæggende princip om retten til fradrag. Det påhviler følgelig de kompetente afgiftsmyndigheder i tilstrækkelig grad at godtgøre de objektive forhold, som gør det muligt at konkludere, at den afgiftspligtige person vidste eller burde have vidst, at den transaktion, der er blevet påberåbt til støtte for fradragsretten, var led i svig begået af leverandøren eller en anden erhvervsdrivende i et tidligere eller efterfølgende led i leveringskæden.

Men selv hvis fakturamodtageren ikke vidste og ikke burde have vist, at transaktionen var led i svig begået af leverandøren eller en anden erhvervsdrivende i et tidligere eller efterfølgende led i leveringskæden, så kan retten til fradrag ikke opretholdes, hvis den momspligtige leverance ikke senere finder sted. Der er kun ret til fradrag, hvis den forudfakturerede leverance anvendes til brug for fakturamodtagerens levering af momspligtige varer eller ydelser.

Det momsfradrag, som modtageren af en faktura på en forudbetaling for levering af varer kan foretage, skal derfor reguleres, når denne levering under omstændigheder som de i hovedsagen omhandlede ikke gennemføres.

For så vidt angår fakturaudstederen, forholder det sig under omstændigheder som de i hovedsagen omhandlede, at så længe leverandøren ikke har tilbagebetalt forudbetalingen, kan den skyldige moms som følge af opkrævningen af forudbetalingen ikke nedsættes i henhold til bestemmelserne i momssystemdirektivets artikel 65 (ML (momsloven) § 23, stk. 3), sammenholdt med artikel 90 (ML (momsloven) § 27, stk. 4-6) og 193 (ML (momsloven) § 46, stk. 1, 1. pkt.).

C-549/11, Orfey Balgaria EOOD

Momsdirektivets artikel 63 og 65 skal fortolkes sådan, at når et selskab opnår en bygge- og brugsret til en bebyggelse mod, at selskabet leverer en modydelse i form af byggeydelser til stifterne af bygge- og brugsretten, er det ikke til hinder for, at momsen på disse byggeydelser forfalder på det tidspunkt, hvor bygge- og brugsretten stiftes, dvs. inden byggeydelserne udføres. Det er en forudsætning, at alle relevante enkeltheder vedrørende den fremtidige tjenesteydelse allerede er kendt på tidspunktet for stiftelsen af bygge- og brugsretten, og at de omhandlede ydelser dermed er specifikt angivet, og at værdien af bygge- og brugsretten kan opgøres i penge.

For at momsen kan forfalde ved forudbetaling, er det nødvendigt, at alle relevante enkeltheder vedrørende den omstændighed, der udløser momspligtens indtræden, dvs. den fremtidige levering eller den fremtidige ydelse, allerede er kendt på det tidspunkt, hvor forudbetalingen foretages. Ydelsernes art og antal skal være fastsat på forhånd, og ydelserne skal kun være underlagt en enkelt afgiftssats.

C-270/09, MacDonald Resorts Ltd.

Køb af pointrettigheder, der kunne indløses til varer og ydelser, var ikke et mål i sig selv for kunden. Kunden var samtidig ikke i stand til at vide på tidspunktet for erhvervelse af pointrettighederne, præcist hvilke varer eller ydelser, der ville være tilgængelige. Det var på tidspunktet for erhvervelsen af pointrettighederne heller ikke muligt at bestemme, hvilken momsordning der skulle finde anvendelse på den fremtidige levering af varer og ydelser. Leveringsstedet var med andre ord ikke kendt.

Når varen eller ydelsen ikke er specifikt angivet, er anvendelsen af forudbetalingstidspunktet efter momssystemdirektivets artikel 65 (tidligere 6. momsdirektivs artikel 10, stk. 2, andet afsnit), altså udelukket. Tilsvarende, hvis leveringsstedet ikke er kendt.

Sammenhold med dommen i sag C-544/16, Marcandi, omtalt i D.A.4.1.6.2 Hovedydelse og en eller flere biydelser.

Bemærk, at der 1. juli 2019 er sket ændringer af reglerne for den momsmæssige behandling af vouchere, se D.A.4.10.2 Fælles EU-regler. Virksomhederne kan dog vælge at støtte ret på de nye regler fra 1. januar 2019. Om vouchere udstedt før 1. januar/1. juli 2019, se D.A.4.10.3 Dansk praksis (andre værdikuponer mv.). Dette afsnit beskriver også praksis for værdikuponer mv., der ikke anses for vouchere i de nye reglers forstand.

C-419/02, BUPA Hospitals Ltd.

For at momsen kan forfalde ved forudbetaling, er det nødvendigt, at alle relevante enkeltheder vedrørende den omstændighed, der udløser momspligtens indtræden, dvs. den fremtidige levering eller den fremtidige ydelse, allerede er kendt, og dermed især, at varerne eller ydelserne er specifikt angivet på det tidspunkt, hvor afdraget betales. Anvendelsen af forudbetalingstidspunktet efter momssystemdirektivets artikel 65 (tidligere 6. momsdirektivs artikel 10, stk. 2, andet afsnit), omfatter ikke forudbetalinger, hvor et samlet beløb betales for varer, der er angivet efter art i en liste, som

• til enhver tid kan ændres ved gensidig aftale mellem køber og sælger,

• og fra hvilken køber eventuelt kan udvælge varer på grundlag af en aftale, som han til enhver tid ensidigt kan opsige,

• hvorefter han får tilbagebetalt hele den del af forudbetalingen, som ikke er udnyttet.

Landsretsdomme

SKM2013.805.ØLR 

Byretten fandt, at der ikke var fremlagt dokumentation, hverken for forudbetalinger eller fakturaer for de endelige afregninger. Retten anså afgiftspligten for indtrådt på tidspunktet for forudbetalingen, hvilket svarer til betalingstidspunktet i momslovens forstand. Under disse omstændigheder, fandt retten ikke, at virksomheden havde løftet bevisbyrden for, at den havde afregnet den udgående moms af forudbetalingerne. Virksomheden havde altså i strid med ML (momsloven) § 23, stk. 3, i en periode på 1 år undladt at afregne moms af hævdede forudbetalinger. Retten fandt endvidere, at virksomheden ikke havde løftet sin bevisbyrde vedrørende momsfradrag for en række udgifter i samme periode.

Landsretten stadfæstede byrettens dom.

Landsskatteretskendelser

SKM2009.819.LSR

Et spørgsmål i sagen angik, om nogle deponerede beløb kunne anses for at udgøre betaling for selskabets leverancer, således at der var sket betaling inden levering og inden fakturering med den konsekvens, at der skulle svares moms af deponeringsbeløbet på tidspunktet for deponeringen, jf. ML (momsloven) § 23, stk. 3.

Idet momslovens bestemmelse om momspligtens indtræden ved betaling skal fortolkes i overensstemmelse med den bagvedliggende bestemmelse i momssystemdirektivet artikel 65 (tidligere 6. momsdirektivs art. 10), er det afgørende for momspligtens indtræden, om vederlaget "er indgået" hos den momspligtige, hvilket må forstås således, at den momspligtige skal opnå råderet over beløbet. Da dette ikke var tilfældet, idet de deponerede beløb var anbragt på spærrede konti og kun blev frigivet efter købsaftalens bestemmelser, skulle selskabet ikke svare moms af de deponerede beløb på tidspunktet for deponeringerne.

MNA1986, 934

Indbetaling af indskud (acontobeløb), som kunder betalte forud til en gårdejer for levering af høns, kunne ikke anses som finansieringsvirksomhed.

I forbindelse med betalingen var der ikke udstedt lånedokumenter. Gårdejeren forrentede indskuddene og indsatte dem på sin kassekreditkonto. Indskuddene med tillæg af renter blev anvendt senere til hel eller delvis betaling af leverancer af høns.

Gårdejeren skulle medregne indskuddene (forudbetalingerne) til den momspligtige omsætning på det tidspunkt, hvor betalingerne indgik til gårdejerens virksomhed.

MNA1986, 933

Månedlige acontobeløb, som private kunder indbetalte til et olieselskab på en oliekonto forud for leveringen af olie, var forudbetalinger, jf. ML (momsloven) § 23, stk. 3. Acontobeløbene skulle derfor medregnes til den momspligtige omsætning på det tidspunkt, hvor betalingerne indgik til virksomheden.

MNA1980, 719

Deposita, som købere af fast ejendom deponerede hos en ejendomsmægler til sikkerhed for mæglerens salær og omkostninger, skulle betragtes som en forudbetaling af mæglerens ydelse. De omhandlede deposita skulle betragtes som en forudbetaling af vederlaget for ejendomsmæglerens ydelse, da køberen betalte beløbet på sælgerens vegne. Derfor skulle de pågældende deposita medregnes i den momspligtige omsætning på det tidspunkt, hvor deponeringen fandt sted. Der skulle kun betales moms af den del af det deponerede beløb, der svarede til ejendomsmæglerens salær og omkostninger.

Skatterådet

SKM2023.109.SR

►Spørger opnår delbetalinger på det tidspunkt, hvor visse nærmere angivne varer, som spørger har solgt til slutkunden, ankommer til en given plads i Danmark. Varerne vil blive forsendt til et nærmere angivet sted uden for EU, når det er teknisk muligt. Uforudsete omstændigheder har gjort, at det ikke er muligt for slutkunden at modtage varerne på det oprindeligt aftalte tidspunkt. Det har derfor været nødvendigt at opbevare varerne på den angivne plads i Danmark. Ligesom det har været nødvendigt at fremskynde tidspunktet for spørgers modtagelse af de omhandlede delbetalinger til tidspunktet for varernes ankomst til den angivne plads i Danmark i stedet for tidspunktet for ankomsten til det aftalte leveringssted uden for EU. Det er et kontraktvilkår, at ejendomsretten til varerne overgår til slutkunden ved spørgers modtagelse af delbetalingerne. Men efter det aftalte er leveringsbetingelserne Delivered at Place. Risikoen for varernes hændelige undergang overgår derfor først til slutkunden ved ankomsten til det aftalte leveringssted.◄

►Skatterådet kunne ikke bekræfte, at modtagelsen af delbetalingerne er omfattet af momsfritagelsen for eksport på tidspunktet for modtagelsen. På baggrund af en samlet, konkret vurdering fandt Skatterådet, at køber på dette tidspunkt endnu ikke momsmæssigt har opnået retten til som ejer at råde over varerne. Dermed er en af betingelserne for at anvende momsfritagelsen for eksport ikke opfyldt. De to øvrige betingelser efter EU-Domstolens praksis for fritagelse er i øvrigt heller ikke opfyldt. Idet forsendelsen ud af EU ikke er påbegyndt, og varerne ikke fysisk har forladt EU. Skatterådet var derimod enig med spørger i, at spørger ikke skal opkræve moms ved modtagelsen af delbetalingerne. Idet momspligten endnu ikke er indtrådt, jf. SKM2015.258.SR. Skatterådet fandt, at delbetalingerne ikke kunne anses for forudbetalinger i momslovens forstand.◄

SKM2022.316.SR

Spørger leverer brændstof til virksomhedskunder på langtidskontrakter, og påtænker at tilbyde et nyt samlet produkt til busselskaber. Produktet har til formål, at sikre busselskabet sikkerhed for de løbende omkostninger, så disse i videst muligt omfang gøres synlige/kendte på tidspunktet for kontraktindgåelsen.

Modellen indebærer, at Spørger først sælger brændstoffet til et Operatørselskab, som ejes 100 pct. af Spørger. Operatørselskabet videresælger derefter brændstoffet til et busselskab.

Modellen indebærer endvidere, at Spørger etablerer et fuldt funktionsdygtigt tankningsanlæg, der vil være ejet af Spørger. Anlægget vil blive stillet til rådighed for Operatørselskabet, mod at Operatørselskabet betaler et opstartshonorar til Spørger, der omfatter alle Spørgers omkostninger til etablering af tankningsanlægget.

Herudover vil Spørger opkræve en forudbetaling af Operatørselskabet i henhold til en driftsaftale, der også omfatter det brændstof, som Operatørselskabet skal sælge til busselskaberne.

Skatterådet kan ikke bekræfte:

• at Spørger skal opkræve moms af det opstartshonorar, som Spørger opkræver hos Operatørselskabet. Efter Skattestyrelsens opfattelse, er opstartshonoraret udtryk for betaling for at stille tankningsanlægget til rådighed for Operatørselskabet, hvilket må sidestilles med momsfri udlejning af fast ejendom i momslovens forstand.

Skatterådet kan bekræfte:

• at Spørger kan forudfakturere driftsomkostningerne ifølge en driftsaftale, herunder forudfaktureret brændstof, til Operatørselskabet for hele kontraktperioden, typisk 10-12 år, når Operatørselskabet samtidig betaler fakturaen.
• at Operatørselskabet har fuld fradragsret for den moms, der betales til Spørger ved forudbetaling på driftsaftalen, herunder forudfaktureret brændstof, da omkostningerne udelukkende vedrører Operatørselskabets momspligtige leverancer i form af levering af brændstof til busselskaber.

SKM2021.203.SR

Spørger driver busoperatørvirksomhed med egne og lejede busser. Spørger fællesregistreres med et serviceselskab (datterselskab) som servicerer både busoperatørens egne busser og leasingselskabets (datterselskab) busser. Serviceselskabet forudfakturerer serviceydelserne til leasingselskabet med moms for en periode på 6-12 år.

Når der er gået 5 år efter, at leasingselskabet har indkøbt de busser, der lejes ud til busoperatøren med moms, indgår leasingselskabet i en fællesregistrering med busoperatøren og serviceselskabet. 

Skatterådet bekræftede, at serviceselskabet kan forudfakturere alle serviceomkostninger til leasingselskabet for hele kontraktperiodens længde på 6-12 år, når leasingselskabet samtidig betaler fakturaen.

Spørger driver togoperatørvirksomhed med leasede tog. Spørger leverer serviceydelser på de leasede tog til leasingselskabet (datterselskab). Spørger forudfakturerer serviceydelserne til leasingselskabet med moms for en periode på op til 26 år.

Når der er gået 5 år efter, at leasingselskabet har indkøbt de tog, der lejes ud til togoperatøren med moms, indgår leasingselskabet i en fællesregistrering med togoperatøren.

Skatterådet bekræftede, at serviceselskabet kan forudfakturere alle serviceomkostninger til leasingselskabet for hele kontraktperiodens længde på op til 26 år, når leasingselskabet samtidig betaler fakturaen.

Skatterådet bekræftede, at spørger ikke skulle betale moms af forudbetalinger for leverancer til selskaber i et EU-land og et tredjeland. Skatterådet afviste at besvare, om det  kunne anses for dokumenteret, at varerne var transporteret til EU-landet henholdsvis tredjelandet. SKAT udtalte vejledende, at det kunne anses for dokumenteret, at varerne var transporteret til EU-landet, når et dansk selskab, i samme koncern som de to selskaber, varetog transporten til EU-landet og løbende kvitterede for, at varerne var indleveret til det danske selskab henholdsvis ankommet til EU-landet. Endelig udtalte SKAT, at varerne kunne anses for udført til tredjelandet for spørgers regning, uanset at varerne blev forsendt i en container, der blev delt med det danske selskab og evt. andre leverandører.

Skatterådet, bekræftede at et serviceselskab kunne forudfakturere alle serviceomkostninger til et leasingselskab for hele kontraktperiodens længde på 8-12 år, når leasingselskabet samtidig betalte fakturaen.

Skatterådet bekræftede, at den forudbetaling, kunden foretog for levering af brændstof, under de konkrete omstændigheder kunne anses for at være en forudbetaling for en specificeret levering af varer, der var omfattet af ML (momsloven) § 23, stk. 3. 

SKM2013.515.SR

TfS 1999, 173 TSS

Efter Told- og Skattestyrelsens opfattelse kunne afbestillingsgebyret i forbindelse med værelsesudlejning kun betragtes som betaling for en leverance, og dermed for en dispositionsret, i de tilfælde, hvor lejeren først frasagde sig retten til at disponere over værelset, efter at værelset reelt har været til lejers rådighed.

Blev hotellet således først oplyst om, at værelset ville stå tomt og ikke ville blive benyttet, efter at lejer reelt første gang kunne have benyttet værelset, havde levering efter styrelsens opfattelse fundet sted, og der skulle derfor betales moms af vederlaget. I modsat fald var der tale om et erstatningsbeløb, som ikke skulle momses.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at ML (momsloven) § 23, stk. 3, ikke finder anvendelse på sådanne afbestillingsgebyrer. Heller ikke selvom en hotelgæst indbetaler et depositum svarende til størrelsen af afbestillingsgebyret i forbindelse med værelsesreservationen.

Bemærk, at Skattestyrelsen finder, at afgørelsen stadig er for udtryk gældende ret, se D.A.4.1.2 Levering mod vederlag og D.A.4.1.6.2 Hovedydelse og en eller flere biydelser.