E.B.2.6.5 Debitorer

Praksis om fradrag for tab på debitorer er udviklet på grundlag af reglerne i SL (statsskatteloven) §§ 4 - 6. Det, der er spørgsmålet, er på hvilket tidspunkt tabet skal påvirke den skattepligtige indkomst.

Tab på forretningsdebitorer skal fratrækkes i det indkomstår, hvor tabet er konstateret og kan gøres endeligt op. Kun under særlige omstændigheder kan det - f.eks. ved hjælp af en erklæring fra en bobestyrer - anses for sandsynliggjort, at en fordring eller en væsentlig del heraf er tabt. Særlige omstændigheder kan være debitors indtrådte konkurs, betalingsstandsning, akkord, likvidation på grund af insolvens, debitors forsvinden eller lignende. Således kan tabsfradrag foretages, selv om uerholdeligheden ikke er konstateret ved forgæves udlæg eller andre retsskridt. Med hensyn til kravene til konstateringen af et tab på debitorer eller til sandsynliggørelsen af et forventet tab på debitorer, skal disse være opfyldt i det indkomstår, hvor tabet ønskes fratrukket, jf. SKM2002.100.HR, SKM2004.108.HR og SKM2006.527.ØLR.

I SKM2005.207.ØLR bemærkede landsretten, at et tab ikke kan anses for konstateret, blot fordi man ikke ønsker at afholde inkassoomkostninger.

Ifølge LSRM 1974.15 kunne fradrag foretages på det tidspunkt, hvor skatteyderen som led i sin almindelige forretningsgang konstaterede tabet ved at modtage fællesafregning for en række løbende sager fra sin advokat.

I SKM2003.274.ØLR fandt landsretten efter en konkret bevisvurdering, at et selskab ikke havde dokumenteret påståede tab på debitorer, herunder at kravet fortsat bestod. Se tilsvarende SKM2007.388.VLR.

>I konsekvens af bl.a. ovennævnte praksis, hvorefter at det er en betingelse for tabsfradrag, at tabet kan konstateres, og bevises eller sandsynliggøres, har SKAT i SKM2009.181.SKAT (styresignal) udtalt, at et tab, som, som en virksomhed har lidt ved at have undladt at tilbagesøge moms af varer, som den har købt i et andet EU-land som led i sit erhverv, ikke er et fradragsberettiget driftstab efter SL (statsskatteloven) § 6, stk. 1, litra a, fordi tabet ikke anses for at være udslag af almindelig driftsrisiko.<

I TfS 1988, 192 ØLD, der drejede sig om fradrag for tab på debitorer, fandt Østre Landsret ikke, at skatteyderen havde godtgjort, at underskuddet først kunne konstateres ved konkursboets afslutning i 1979. Skatteyderens påstand om, at det samlede beløb kunne fradrages i hans skattepligtige indkomst for 1979 og følgende indkomstår, blev derfor ikke taget til følge. Konkursen var indtrådt i 1975, og i følge kurators oplysninger havde tre fjerdedele af debitorerne afviklet deres mellemværende med konkursboet inden udgangen af 1975. Efter 1977 var der kun ganske få debitorer tilbage.

Se endvidere SKM2005.177.ØLR.

Det er skattemæssigt ikke en forudsætning for tabsfradrag, at fordringen i enhver henseende uomtvisteligt og endeligt skal være tabt. Nedskrivning kan anerkendes, selv om uerholdeligheden ikke er konstateret ved forgæves udlæg eller andre retsskridt, hvis fordringen efter en konkret vurdering må anses for at være helt eller delvis uerholdelig.

Om kravene til sandsynliggørelse af tab, har Vestre Landsret i skd.39.331 udtalt, at »der gives vel i praksis adgang til en skønsmæssig foreløbig afskrivning, allerede når betalingsstandsning eller bobehandling er indtrådt, men at skattemyndighederne må være berettiget til at betinge denne af nærmere dokumentation for størrelsen af det forventede tab«. Der kan endvidere forudsætningsvis henvises til Østre Landsret i skd. 58.277. En vurdering foretaget af skatteyderen eller af dennes revisor er følgelig ikke tilstrækkelig, se LSRM 1974.161. Derimod er en erklæring fra bobestyrelsen om den forventede dividende som regel tilstrækkelig.

I TfS 2000, 319 ØLD fik en bageriejer fradragsret efter SL (statsskatteloven) § 6, stk. 1, litra a, for tab på vareleverancer på 100.333 kr. til sin hustrus døgnbutik. Landsretten lagde bl.a. vægt på at kredit- og betalingsmønster var det samme som over for bageriejerens øvrige kunder. Kreditgivningen fandtes erhvervsmæssigt begrundet.

I SKM2002.360.VLR ønskede et selskab at fradrage et påstået tab på en fordring på et datterselskab. Landsretten fandt ikke, at tabet var konstateret ved en udlægsforretning, hvor moder- og datterselskab var repræsenteret af samme advokatfirma, idet landsretten bl.a. lagde til grund, at udlægsforretningen alene blev foretaget for at kunne dokumentere over for skattemyndighederne, at tab var endeligt konstateret. Landsretten foretog herefter en konkret vurdering af, om fordringen var tabt, og fandt at dette ikke var tilfældet. Landsretten lagde bl.a. vægt på, at datterselskabet havde fortsat driften i de efterfølgende år, og at moderselskabet havde afgivet en støtteerklæring.

I SKM2004.138.ØLR ønskede et selskab, der drev advokatvirksomhed, fradrag for tab på debitorer. Landsretten fandt det ikke godtgjort, at fordringerne var tabt med den virkning, at de berettigede til skattemæssigt fradrag. Retten lagde særlig vægt på, at selskabet ikke på noget tidspunkt havde udsendt skriftlige rykkere til de pågældende debitorer eller på anden måde havde iværksat tiltag i anledning af den manglende betaling, at selskabet ikke havde anmeldt krav i debitorernes konkursboer, at der ikke blev indhentet erklæring fra bobestyreren vedrørende den forventede dividende i konkursboerne, og at selskabets opgørelse af tabet navnlig var baseret på selskabets egen vurdering af debitorernes betalingsevne.

Nedskrivning på debitorer foretages normalt efter en vurdering af den enkelte debitor, men en procentvis nedskrivning på de samlede debitorbeholdninger tillades for visse afbetalingsforretninger og i øvrigt, hvor forholdene i særlig grad taler derfor, herunder at debitorantallet er meget betydeligt.

Nedskrivningsprocentens størrelse må først og fremmest bero på virksomhedens egne regnskabsmæssigt påviselige erfaringer med hensyn til tab på debitormassen i tidligere år, hvorved det må tages i betragtning, om konjunkturerne, kundekredsen eller omfanget af kreditydelsen er undergået væsentlige forandringer, se f.eks. LSRM 1983.84. Derudover kan erfaringer, som under i øvrigt lige betingelser er gjort af andre virksomheder i branchen, eventuelt tillægges vejledende betydning.

Det bemærkes, at det i alle tilfælde er en forudsætning for godkendelse af nedskrivning, at det regnskab, der følger med selvangivelsen, viser, hvorledes der er forholdt med de udestående fordringer, og at det pågældende regnskab i øvrigt føres således, at det sikres, at de nedskrevne beløb føres til indtægt i det omfang, de senere måtte indgå.

Der kan i almindelighed ikke foretages generel nedskrivning på debitormassen med en fast procentdel, men nedskrivning eller hensættelse vil kunne godkendes i det omfang, den enkelte virksomhed på grundlag af regnskabsresultaterne for en årrække har kunnet påvise sandsynligheden af en vis tabsprocent på debitormassen, se TfS 1993, 17 ØLD. I denne sag tog Skatteministeriet bekræftende til genmæle og anerkendte hermed, at det måtte anses for godtgjort, at en udlånsvirksomheds nedskrivninger på debitormassen svarede til det faktiske tab. Den pågældendes indkomstansættelse blev nedsat i overensstemmelse hermed. Ved nystartede virksomheder kan henses til erfaringer inden for branchen.

Den del af debitormassen, der udgøres af moms, berettiger ikke til nedskrivning, TfS 1989, 660 LSR.

En afbetalingssælger skal tage hele salgssummen til indtægt i salgsåret, inklusive et eventuelt fast finansieringstillæg og med tillæg af det eventuelt forudberegnede rentebeløb for hele kontraktsperioden.

Sådanne finansieringstillæg eller rentebeløb kan med virkning for indkomstopgørelsen nedskrives i den udstrækning, beløbet vil blive reduceret, hvis køberen indfrier kontrakten på statustidspunktet. Denne nedskrivning må foretages for hver enkelt kontrakt eller for hver enkelt kontraktgruppe for sig, som er af samme art med hensyn til afdragsperioder og forfaldstider.

Hvor rentebeløbet ikke er beregnet forud, medregnes den rente, der er forfalden på statustidspunktet.

Ved afbetalingssalg, hvor der til kontantprisen er lagt et beløb svarende til ikke under 2/3 pct. af kreditbeløbet multipliceret med det antal måneder, afbetalingstiden strækker sig over, kan nedskrivningen dog foretages under ét med 10 pct. af det på statustidspunktet foreliggende samlede kontrakttilgodehavende.

Ved afbetaling, hvor der af restkøbesummen skal erlægges en rente, der er forudberegnet for hele kontraktperioden, kan resttilgodehavendet på statustidspunktet nedskrives, idet nedskrivningens størrelse afhænger af den anvendte rentesats og kontrakternes gennemsnitlige løbetid. Nedskrivningen foretages under ét på det samlede resttilgodehavende inden for hver af de følgende grupper:

Er afbetalingskontrakten belånt eller solgt, således at der ikke påhviler afbetalingssælgeren nogen godtgørelsespligt efter kreditkøbsloven eller pligt til at godtgøre rente i overensstemmelse med kontrakten, kan sælgeren ikke foretage nedskrivning efter foranstående regler. Påhviler godtgørelsespligten afbetalingssælgeren og långiveren eller køberen af kontrakten i fællesskab, kan sælgeren ikke foretage nedskrivning for mere end den part, han selv skal bære. Det er herved uden betydning, om afbetalingssælgeren måtte være garant (kautionist) for kontraktens opfyldelse.

Er afbetalingskontrakten belånt, kan låntageren (afbetalingssælgeren) fradrage de renter, provisioner og låneomkostninger, som er endeligt påløbet på tidspunktet for regnskabsafslutningen, medens kontrakttilgodehavendet uanset belåningen optages som foran anført.

Er afbetalingskontrakten solgt, kan sælgeren (afbetalingssælgeren) fratrække det tab, der er konstateret ved salget i forhold til den indtægtsførte salgssum inklusive rente- eller finansieringstillæg.

Vedrørende spørgsmål om hensættelse til imødegåelse af tab på afbetalingsdebitorer henvises til det ovenfor anførte.

Med hensyn til hensættelse til service- og garantiforpligtelser henvises til afsnit E.B.2.6.7 Hensættelser.

Den, der køber afbetalingskontrakter, skal medregne den del af fortjenesten (vederlaget), der indvindes gennem afdrag, efterhånden som afdragene indgår.

Den, der yder lån mod sikkerhed i afbetalingskontrakter, skal medregne renter og provisioner mv., efterhånden som de er indtjent.

Når debitorer overtages til et beløb under pari, f.eks. i forbindelse med køb af virksomhed, skal forskellen mellem det beløb, hvormed debitorerne faktisk indgår, og det beløb, der er overtaget, indtægtsføres i det eller de år, hvori de pågældende tilgodehavender indgår.