A.B.5.4.3 Manglende regnskab - anvendelse af en ekstern revisor

Indhold

Dette afsnit handler om SKATs mulighed for at anvende en ekstern revisor, hvis virksomheden ikke har ført regnskab.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Betingelser.

Regel

Har en virksomhed ikke ført et regnskab, der kan danne grundlag for virksomhedens periodeangivelser efter den enkelte skatte- og afgiftslov, eller kan størrelsen af det tilsvar, som påhviler virksomheden, ikke opgøres på grundlag af virksomhedens regnskab, har SKAT mulighed for at indgå aftale med en ekstern revisor om at udarbejde et regnskab for den skatte- og afgiftspligtige virksomhed. >Den hidtil gældende bestemmelse i OPKL § 5 a er med virkning fra 1. januar 2018 videreført med enkelte justeringer - se OPKL § 5 a - 5g indsat ved lov nr. 1555 af 19. december 2017 (§19, nr. 2).<

Ordningen finder anvendelser på områder, der er omfattet af registreringsforhold hos SKAT, bl.a. moms, lønsumsafgift, punktafgifter, A-skat og AM-bidrag. Virksomheder, som skulle have været registreret, fx fordi der er drevet uregistreret virksomhed, er også omfattet af bestemmelsen.

Betingelser

>

Afgørelse

Efter OPKL § 5 a, stk. 1, 1. pkt., som ændret ved lov nr. 1555 af 19. december 2017 (§ 19, nr. 2) kan SKAT træffe afgørelse om, at en statsautoriseret eller registreret revisor for virksomheden udarbejder et regnskab, der kan danne grundlag for opgørelsen af en periodeangivelse efter reglerne i den enkelte skatte- og afgiftslov, hvis en af betingelserne i nr. 1–2 er opfyldt. Det fulgte af den tidligere OPKL § 5 a, stk. 1, 1. pkt., at har virksomheden ikke udarbejdet et regnskab, der kan danne grundlag for opgørelsen af en periodeangivelse efter reglerne i den enkelte skatte- og afgiftslov, eller kan størrelsen af det tilsvar, der påhviler virksomheden, ikke opgøres på grundlag af virksomhedens regnskab, kan SKAT indgå aftale med en statsautoriseret eller en registreret revisor om at udarbejde et regnskab for den skatte- eller afgiftspligtige.

De skatte- eller afgiftslove, som bestemmelsen henviser til, fremgår af bilaget til opkrævningsloven. Angivelser vedrørende de i bilag 1, liste A, nævnte love skal indgives til SKAT senest den 15. i den første måned efter udløbet af afregningsperioden. Angivelser vedrørende den lov, som er nævnt i bilag 1, liste B (kildeskatteloven), skal indgives til SKAT senest den 10. i den første måned efter udløbet af afregningsperioden, jf. OPKL § 2, stk. 2.

Det følger af § 5 a, stk. 1, nr. 2, at revisorpålæg kan anvendes, hvis størrelsen af det tilsvar, der påhviler virksomheden, ikke kan opgøres på grundlag af virksomhedens regnskab. Efter den tidligere opkrævningslovs § 5 a, stk. 1, 1. pkt., kan revisorpålæg anvendes, hvis størrelsen af det tilsvar, der påhviler virksomheden, ikke kan opgøres på grundlag af virksomhedens regnskab. 

Det følger af § 5 a, stk. 2, at SKAT ved afgørelse efter stk. 1 skal tage hensyn til virksomhedens forhold, herunder betalingsevne. Afgørelsen om revisorpålæg vil være udtryk for en konkret afgørelse, som beror på SKATs vurdering af det hensigtsmæssige i at bringe ordningen i anvendelse. Heri indgår ikke mindst en hensyntagen til den skatte- eller afgiftspligtiges personlige forhold, som ud over den skatte- eller afgiftspligtiges betalingsevne også omfatter hensynet til den skatte- eller afgiftspligtiges livssituation - mere generelt taget i betragtning. Er den skatte- eller afgiftspligtige således fx blevet ramt af en alvorlig sygdom, bør der tages hensyn hertil i forbindelse med overvejelserne om et eventuelt revisorpålæg. Med betalingsevne forstås den skattepligtiges indkomst efter skat fratrukket accepterede udgifter. Accepterede udgifter og det rådighedsbeløb, der fremkommer efter at de accepterede udgifter er fratrukket, fastsættes med baggrund i de principper, der følger af RPL § 509 og af kapitel 7 i bekendtgørelse om inddrivelse af gæld til det offentlige.

Efter § 5 a, stk. 3, kan der ikke udstedes revisorpålæg, hvis virksomheden er taget under rekonstruktionsbehandling, jf. konkurslovens § 11, eller er under konkursbehandling jf. konkurslovens § 17. Bestemmelsen er ny, men ifølge forarbejderne til den tidligere bestemmelse er det forudsat, at revisorpålægget ikke anvendes ved virksomhedens betalingsstandsning (begæring om rekonstruktionsbehandling) eller konkurs. Da der ved vurderingen af, om der skal træffes afgørelse om revisorpålæg, bl.a. indgår hensynet til den skatte- eller afgiftspligtiges økonomiske formåen, vil dette hensyn i de nævnte situationer selvsagt være til hinder for, at der træffes afgørelse om revisorpålæg. Hvis rekonstruktionsbehandlingen eller konkursen først indtræder efter, at SKAT har truffet afgørelse om revisorpålæg, vil der være grundlag for en reduktion af refusionskravet mod den skatte- eller afgiftspligtige, jf. OPKL § 5 e, stk. 2.

I bestemmelsen henvises der til konkurslovens § 11 og § 17. Det følger af konkurslovens § 11, at en skyldner, der er insolvent, skal tages under rekonstruktionsbehandling, når det begæres af skyldneren eller en fordringshaver. Det følger af konkurslovens § 17, at er en skyldner insolvent, skal hans bo tages under konkursbehandling, når det begæres af skyldneren eller en fordringshaver.

Høring

Det følger af OPKL § 5 b, stk. 1, at før SKAT træffer afgørelse efter § 5 a, skal SKAT skriftligt underrette virksomheden om den påtænkte afgørelse.

Det følger af OPKL § 5 b, stk. 2, 1. pkt., at SKAT fastsætter en frist for virksomhedens bemærkninger til den påtænkte afgørelse efter stk. 1. Ved bestemmelsen sættes der af hensyn til SKATs behandling af sagen en frist for virksomhedens bemærkninger til den påtænkte afgørelse. Efter OPKL § 5 b, stk. 2, 2. pkt., kan fristen ikke være på mindre end 15 dage. Herved sikres en rimelig frist for virksomheden til at forholde sig til SKATs påtænkte afgørelse.

Det følger af OPKL § 5 b, stk. 3, at SKAT efter udløbet af den frist, der er fastsat i stk. 2, underretter virksomheden om den trufne afgørelse. Ændringen hænger sammen med OPKL § 5 b, stk. 1, om, at SKAT underretter virksomheden om den påtænkte afgørelse, og med OPKL § 5 g, hvorefter virksomheden får mulighed for at påklage selve afgørelsen, jf. OPKL § 5 g.

Hvis virksomheden indgiver regnskab efter SKATs afgørelse

Det følger af OPKL § 5 c, stk. 1, at indgiver virksomheden inden 2 måneder fra udløbet af den frist, som SKAT har fastsat efter OPKL § 5 b, stk. 2, et regnskab, der kan danne grundlag for opgørelsen af en periodeangivelse efter reglerne i den enkelte skatte- og afgiftslov, bortfalder SKATs afgørelse efter OPKL § 5 a, jf. dog stk. 3. 

Efter OPKL § 5 c, stk. 2, kan SKAT efter anmodning forlænge fristen for indgivelse af regnskabet, hvis særlige forhold taler herfor. Med udtrykket “særlige forhold” lægges der vægt på, at de særlige forhold skyldes den skatte- eller afgiftspligtige egne forhold og ikke tredjemands, fx revisors travlhed eller uhensigtsmæssige arbejdstilrettelæggelse. Dog kan fx akut dokumenteret sygdom hos revisor på et tidspunkt, hvor den skatte- eller afgiftspligtige har været ude at stand til at finde en anden revisor inden udløbet af fristen på de to måneder kunne begrunde, at fristen for indgivelse af regnskabet forlænges. Som “særlige forhold” kan være den skatte- eller afgiftspligtiges akutte, dokumenterede sygdom, men det kan normalt ikke være, at nødvendige oplysninger ikke kan fremskaffes til tiden. Det skyldes, at det i almindelighed vil kunne tilregnes den skatte- eller afgiftspligtige, at oplysningerne til brug for udarbejdelsen af regnskabet ikke er tilvejebragt til tiden.

Det følger af OPKL § 5 c, stk. 3, at finder SKAT, at det regnskab, som virksomheden indgiver efter stk. 1, ikke kan danne grundlag for opgørelsen af en periodeangivelse efter reglerne i den enkelte skatte- og afgiftslov, meddeles dette virksomheden ved en afgørelse. Med denne bestemmelse sikres det, at meddelelsen til virksomheden gives i form af en afgørelse, således at virksomheden evt. kan påklage afgørelsen til Landsskatteretten, jf. OPKL § 5 g.

Valg af revisor

Efter OPKL § 5 d, stk. 1, 1. pkt., kan virksomheden inden udløbet af fristen i § 5 c, stk. 1, stille forslag om, hvilken revisor der skal udarbejde regnskabet. Det betyder, at virksomheden inden for fristen på de to måneder fra SKATs underretning om den påtænkte afgørelse om revisorpålæg, kan kontakte SKAT og foreslå, at et bestemt revisorfirma eller en bestemt navngiven revisor udarbejder regnskabet. Der stilles ikke krav om, at virksomhedens henvendelse til SKAT skal ske skriftligt. En telefonisk henvendelse eller en henvendelse ved den skatte- eller afgiftspligtiges personlige fremmøde er tilstrækkelig. Virksomheden skal i den forbindelse give SKAT tilstrækkelige oplysninger til, at SKAT kan identificere det foreslåede revisorfirma eller den foreslåede revisor. Virksomheden bør i den forbindelse kunne oplyse SKAT om revisorens indforståelse med opgaven samt revisorens forventede tidsforbrug til udarbejdelsen af regnskabet.

Efter OPKL § 5 d, stk. 1, 2. pkt., finder § 5 c, stk. 2, om forlængelse af fristen for indgivelse af regnskabet tilsvarende anvendelse. I en situation, hvor virksomheden inden udløbet af fristen på to måneder fra SKATs underretning om den påtænkte afgørelse om revisorpålæg foreslår, at et bestemt revisorfirma eller en navngiven revisor udarbejder regnskabet, er det rimeligt, at SKAT på virksomhedens anmodning kan forlænge fristen for indgivelse af årsregnskabet, hvis særlige forhold taler herfor. Som “særlige forhold” kan i den forbindelse være virksomhedens vanskeligheder med at få revisor til at vurdere en eventuel opgavepåtagelse, herunder de tidsmæssige rammer for udarbejdelsen af et brugbart regnskab på grund af revisors sygdom. Det kan også være, at skatte- eller afgiftspligtige er blevet ramt af en sygdom, som har hindret den pågældende i at få tilvejebragt et endeligt tilsagn fra revisoren om opgaven.

Det følger af OPKL § 5 d, stk. 2, 1. pkt., at kan SKAT ikke godkende virksomhedens forslag efter stk. 1, skal SKAT meddele dette til virksomheden ved en afgørelse. Dette skal ses i lyset af OPKL § 5 g, hvorefter den skattepligtige får mulighed for at påklage selve afgørelsen. Skønner SKAT ikke, at den revisor, som virksomheden foreslår får opgaven med at udarbejde regnskabet, vil kunne tilvejebringe et regnskab inden for en rimelig tidshorisont, kan SKAT nægte at godkende virksomhedens forslag. SKAT vil også kunne nægte at godkende virksomhedens forslag, hvis der skønnes at være et misforhold mellem de opgaver, revisoren normalt udfører, og karakteren af den skatte- eller afgiftspligtiges virksomhed. Hvis den skatte- eller afgiftspligtige med en lille enkeltmandsvirksomhed fx vælger at pege på en revisor, som normalt alene yder bistand til meget store erhvervskunder, vil der bestå et sådant misforhold, at SKAT vil kunne nægte at godkende den skatte- eller afgiftspligtiges ønske om valg af revisor.

Det følger af OPKL § 5 d, stk. 2, 2. pkt., at SKAT samtidig oplyser virksomheden om, hvilken revisor SKAT vil anmode om at udarbejde et regnskab for virksomheden. I afgørelsen identificeres den revisor, som SKAT vil vælge. Valget af revisor sker ud fra en samlet bedømmelse af karakteren og omfanget af det regnskab, som SKAT ønsker, revisoren udarbejder, størrelsen af det forventede honorar til revisor og den skatte- eller afgiftspligtiges personlige forhold, herunder betalingsevne. Hvis den skatte- eller afgiftspligtiges økonomi er udfordret, skal der tages hensyn hertil. Er den skattepligtige utilfreds med SKATs valg af revisor, kan afgørelsen påklages til Landsskatteretten - se OPKL § 5 g.

SKATs udlæg til revisor og virksomhedens pligt til at refundere SKATs udlæg

Efter OPKL § 5 e, stk. 1, 1. pkt., udreder SKAT honoraret til revisor for udarbejdelse af regnskab efter OPKL § 5 a. Det betyder, at det er SKAT som på virksomhedens vegne honorerer revisor for det arbejde, som revisor har udført med henblik på at få tilvejebragt et regnskab.

Efter OPKL § 5 e, stk. 1, 2. pkt., har virksomheden pligt til at refundere SKAT udgifterne til revisorhonoraret, jf. dog stk. 2 og 3. Det betyder, at den skattepligtige har pligt til at refundere SKAT de udgifter, som SKAT har lagt ud for til honorering af revisor for dennes arbejde med at få tilvejebragt et regnskab. SKAT skal i forbindelse med, at betalingskravet bliver fremsendt til virksomheden, fastsætte en rimelig betalingsfrist for virksomheden. Denne frist kan ikke være mindre end 14 dage.

Efter OPKL § 5 e, stk. 2, kan SKAT træffe afgørelse om, at virksomheden kun skal refundere en del af udgifterne til honoraret efter stk. 1, 2. pkt., hvis særlige forhold taler herfor. Med udtrykket “særlige forhold” forstås forhold, som gør det rimeligt ikke at opretholde refusionskravet mod virksomheden i fuld udstrækning. Det kan fx være, hvis den skatte- eller afgiftspligtiges økonomi efter pålæggets gennemførelse er blevet væsentligt forværret, eller den skatte- eller afgiftspligtige er blevet ramt af sygdom, der gør det vanskeligt for denne at opretholde sin erhvervsmæssige aktivitet. Afhængig af den skatte- eller afgiftspligtiges situation vil refusionskravet normalt kunne reduceres med op til to tredjedel. Udgør udgifterne til revisor eksempelvis 60.000 kr., vil kravet således normalt højst kunne reduceres med 40.000 kr. Det betyder i eksemplet, at SKAT selv vil afholde de 40.000 kr. til revisorhonoraret, og at SKAT fortsat vil have et refusionskrav mod den skatte- eller afgiftspligtige på 20.000 kr. Refusionskravet vil aldrig kunne reduceres med 100 pct.

Efter OPKL § 5 e, stk. 3, gælder stk. 1, 2. pkt., ikke, hvis virksomheden får medhold i en klage over en afgørelse, som SKAT har truffet efter OPKL § 5 a, jf. § 5 b, § 5 c, stk. 3, § 5 d, stk. 2, eller denne paragrafs stk. 2, jf. § 5 g. Bestemmelsen sikrer, at virksomheden ikke får pligt til at refundere SKAT udgifterne til et revisorhonorar, når virksomheden har påklaget SKATs afgørelse om revisorpålæg og har fået medhold i sin klage enten ved den administrative klageinstans eller ved domstolene.

Efter bestemmelsen har virksomheden ikke pligt til at refundere SKAT udgifterne til revisorhonoraret, hvis denne får medhold i en afgørelse om,

- at det ikke har været berettiget at pålægge virksomheden en revisor (§ 5 a, jf. § 5 b),

- at det ikke har været berettiget at afvise det regnskab, som virksomheden indgiver (§ 5 c, stk. 3),

- at det ikke har været berettiget, at virksomhedens forslag til revisor er blevet afvist (§ 5 d, stk. 2, 1. pkt.),

- at SKATs valg af revisor ikke har været berettiget (§ 5 d, stk. 2, 2. pkt.), eller

- at det ikke har været berettiget at afvise en delvis refusion (§ 5 e, stk. 2).

Med udtrykket “medhold” i OPKL § 5 e, stk. 3, forstås, at det er tilstrækkeligt, at virksomheden blot har fået medhold i mindre grad i sin klage. Det kan eksempelvis være, fordi klagemyndigheden finder, at SKAT ikke har været berettiget til fuldstændigt at afvise det regnskab, som virksomheden indgiver, hvis størstedelen af regnskabet kan anvendes som grundlag for ansættelsen, jf. OPKL § 5 c, stk. 3. Det kan også være, hvis klagemyndigheden finder, at SKAT ikke har været berettiget til fuldstændigt at afvise en delvis refusion, jf. OPKL § 5 e, stk. 2. I disse tilfælde vil SKAT således selv skulle afholde udgifterne til revisorhonorar.

Omkostningsgodtgørelse

Der kan efter de almindelige regler i kapitel 19 i SFL ydes omkostningsgodtgørelse for sagkyndig bistand ved en klage over SKATs afgørelse om revisorpålæg. Således ydes efter SFL (skatteforvaltningsloven) § 55 godtgørelse ved klage, hvor Landsskatteretten træffer afgørelse og ved klage, hvor Skatteankestyrelsen træffer afgørelse efter regler udstedt i medfør af § 35 b, stk. 3. Ligeledes ydes der godtgørelse til sagkyndig bistand, hvis sagen indbringes for domstolene, jf. SFL (skatteforvaltningsloven) § 55, stk. 3.

Opkrævning og modregning

Det følger af OPKL § 5 f, at opkrævningslovens almindelige regler om opkrævning af skatter og afgifter også gælder ved opkrævning af SKATs udlæg til revisor hos virksomheden. Bestemmelsen er nødvendig, da opkrævningen af SKATs udlæg til revisor hos virksomheden ikke er en skat eller afgift, som følger direkte af opkrævningslovens bestemmelser, jf. OPKL bilag 1. Der er modregningsadgang for refusionskravet mod virksomheden. Det følger af de almindelige formueretlige regler og § 8 i lov om inddrivelse af gæld til det offentlige. Det betyder, at får den skatte- eller afgiftspligtige fx en overskydende skat, vil der kunne ske modregning heri for refusionskravet.

Klage

Det følger af OPKL § 5 g, stk. 1, at SKATs afgørelser efter § 5 a, jf. § 5 b, § 5 c, stk. 3, § 5 d, stk. 2, eller § 5 e, stk. 2, kan påklages til Landsskatteretten, jf. SFL (skatteforvaltningsloven) § 11, stk. 1, nr. 1. Bestemmelsen sikrer en adgang for virksomheden til at få prøvet SKATs afgørelser efter de nævnte bestemmelser. Da der er tale om prøvelse af en afgørelse truffet af SKAT, vil de almindelige regler i SFL finde anvendelse. Landsskatteretten afgør klager over SKATs afgørelser, hvor klagen ikke afgøres af Skatteankestyrelsen, et skatteankenævn, et vurderingsankenævn eller et motorankenævn.

Efter OPKL § 5 g, stk. 2, har klage efter stk. 1 ikke opsættende virkning. Bestemmelsen sikrer, at den skattepligtige ikke ved at klage kan trænere arbejdet med at få udarbejdet et regnskab. Bestemmelsen betyder, at afgørelsen heller ikke på et ulovbestemt grundlag, dvs. efter den almindelige forvaltningsret kan tillægges opsættende virkning.

<