G.A.3.4.1.4.8.7 A-skat i konkursordenen

Indhold

Afsnittet handler om, hvordan krav på A-skat placeres i konkursordenen. 

Afsnittet indeholder:

• A-skat af A-indkomst optjent under konkursen
• A-skat af A-indkomst udbetalt før konkursen
• A-skat ved boets udlodning af anmeldte lønkrav mv.
• Renter og gebyrer
• Lønmodtagernes Garantifond (LG)
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre. 

A-skat af A-indkomst optjent under konkursen

For at forebygge vanskeligheder for lønmodtagerne med at få godskrevet A-skat mv. må SKAT undersøge, om konkursboet fortsætter virksomheden, efter at konkursdekretet er afsagt. 

Fortsætter konkursboet virksomheden, og udbetaler det løn eller anden A-indkomst for boets regning, skal konkursboet registreres for indeholdelsespligt. 

Et konkursbo skal da følge de sædvanlige regler for indberetning og afregning af A-skat mv. Det gælder også i de ofte forekommende tilfælde, hvor et konkursbo uden at fortsætte virksomheden dog udbetaler løn og feriegodtgørelse til enkelte personer, der bistår bostyret med afviklingsforretninger og lignende. 

Hvis et konkursbo ikke afregner indeholdt A-skat mv., skal SKAT afkræve boet betaling med tillæg af renter frem til betalingstidspunktet. Se KSL (kildeskatteloven) § 69, stk. 2, og OPKL § 7. 

Undlader boet at indbetale efter påkrav, kan RIM dog ikke foretage udlæg i de aktiver, der omfattes af boet. Se KL § 31, stk. 1. RIM skal da anmelde kravet over for konkursboet, selv om der ikke er tale om en konkursfordring (KL § 38), men om et krav mod boet (KL § 93). RIM bør desuden underrette skifteretten om, at konkursboet ikke opfylder sine betalingsforpligtelser, så skifteretten eventuelt kan afsætte kurator. Se KL § 114. 

A-skat mv., der er indeholdt af et konkursbo, er et egentligt massekrav. Se KL § 93, nr. 3. Det samme gælder renter og gebyrer, der udspringer af sådanne krav. Se KL § 98, nr. 1, 2. pkt. 

A-skat af A-indkomst udbetalt før konkursen

Konkursmassen skal anvendes til at fyldestgøre de krav, der er stiftet før konkursdekretets afsigelse. Se KL § 38. Hertil hører den A-skat mv., der på dette tidspunkt var indeholdt i den A-indkomst, der er udbetalt for skyldnerens regning. 

Krav på A-skat mv. stiftes, når indeholdelsespligten indtræder. Indeholdelsespligten opstår ved lønudbetaling. Se KSL (kildeskatteloven) § 46, stk. 2, 1. pkt. Har udbetaling ikke fundet sted på et tidspunkt, der ligger seks måneder efter, at indkomstmodtageren har erhvervet endelig ret til den pågældende indkomst, skal indeholdelse dog foretages på dette tidspunkt. Se KSL (kildeskatteloven) § 46, stk. 2, 2. pkt. 

Arbejdsmarkedsbidragspligtig indkomst, for hvilken der skal foretages indeholdelse, samt A-indkomst, der kommer til udbetaling efter udløbet af den pågældende indtjeningsperiode, indkomstbeskattes i det indkomstår, hvori udbetalingen finder sted. Se kildeskattebekendtgørelsen § 20, stk. 1, 1. pkt. Har udbetaling ikke fundet sted på et tidspunkt, der ligger seks måneder efter, at indkomstmodtageren har erhvervet endelig ret til den pågældende indkomst, er beløbet dog indkomstskattepligtigt på dette tidspunkt. Se kildeskattebekendtgørelsen § 20, stk. 1, 2. pkt. Herfra gælder dog undtagelserne i § 20, stk. 4-8. Kildeskattebekendtgørelsen § 20, stk. 1, 2. pkt., gælder ikke A-indkomst og arbejdsmarkedsbidragspligtig indkomst, der udbetales af den indeholdelsespligtiges konkursbo. Se kildeskattebekendtgørelsen § 20, stk. 1, 3. pkt. 

Der er derfor samtidighed mellem beskatningstidspunktet og indeholdelsestidspunktet. Se TfS 1998, 526 HD. 

Som eksempel kan nævnes lønudbetalingsterminer den 1., 15. og 29. oktober. Konkursdekretet afsiges 16. oktober. A-skat mv., der er indeholdt 1. og 15. oktober, er et simpelt krav efter KL § 97, selv om både forfaldsdag og sidste rettidige indbetalingsdag for A-skat mv. til SKAT først falder efter konkursdekretets afsigelse den 16. oktober. Datoen for konkursbegæringens indgivelse eller en eventuel anden fristdag er uden betydning for afgrænsningen af de krav, der skal anmeldes. Hvis virksomheden fortsætter, og konkursboet udbetaler løn den 29. oktober, bliver konkursboet indeholdelsespligtigt, og det skal afregne A-skat mv. fuldt ud af denne lønudbetaling som egentligt massekrav efter KL § 93, nr. 3. Dette gælder, uanset om medarbejderne har optjent en del af indtægten forud for konkursen. Se UfR 1986, 662 HD.

Se også

Se også UfR 2001, 1616 ØLD om retserhvervelsestidspunktet

Indeholdt A-skat mv.

Det er kun arbejdsgiveren, der hæfter for A-skattekrav mv., der er indeholdt før konkursen. Se KSL (kildeskatteloven) § 69, stk. 2. Kravet skal derfor medtages i RIMs anmeldelse af krav mod arbejdsgiverens konkursbo. 

Lønmodtagerne skal tilsvarende godskrives denne indeholdte A-skat mv. Se KSL (kildeskatteloven) § 60, stk. 1, litra a. Det gælder, uanset om det anmeldte A-skattekrav mv. opnår dækning eller ej. 

Denne godskrivning kan dog tilsidesættes ved nulstilling, hvis lønmodtageren i kraft af sin position i virksomheden vidste eller burde vide, at der som følge af insolvens ikke var økonomisk realitet bag indeholdelsen. Se afsnit G.A.3.3.8 Ikke-lovreguleret hæftelse Ikke-lovreguleret hæftelse.

Nulstillet A-skat

A-skatter, der er nulstillet, skal ikke medregnes i anmeldelsen, da kravet ved nulstillingen vil blive rettet mod A-indkomstmodtageren. Foreligger der på anmeldelsestidspunktet uafklarede spørgsmål vedrørende nulstilling, anmeldes det redegjorte tilsvar fuldt ud. Regulering kan eventuelt foretages efterfølgende. Se afsnit G.A.3.3.8 Ikke-lovreguleret hæftelse Ikke-lovreguleret hæftelse.

A-skat mv. indeholdt efter indgivelsen af konkursbegæringen, men inden dekretet

Krav på A-skat mv., der er indeholdt i perioden mellem konkursbegæringens indgivelse og konkursdekretets afsigelse, er kun et simpelt krav. Se UfR 1972, 96 HD og UfR 1974, 114 HD. Kravet opnår dog fortrinsstilling, hvis behandlingen af konkursbegæringen er udsat efter KL § 24, fordi skyldneren er under rekonstruktionsbehandling, og der er beskikket en rekonstruktør.

A-skat stiftet under en rekonstruktionsbehandling

Krav på A-skat mv., der er stiftet inden konkursdekretet, er som udgangspunkt et simpelt krav. Se KL § 97. En fordring vedrørende indeholdt A-skat mv. kan dog være fortrinsstillet efter KL § 94, nr. 2. En fordring er fortrinsstillet i situationer, hvor der er indledt rekonstruktionsbehandling, og omfatter da A-skattekrav mv., der efter fristdagen og indtil rekonstruktionsbehandlingens ophør er stiftet med samtykke af rekonstruktøren. Se KL § 94, nr. 2. Et A-skattekrav mv. anses for stiftet med tilsynets samtykke, når virksomheden, efter at rekonstruktionsbehandling er indledt, med rekonstruktørens accept fortsætter driften og derved påtager sig de dermed forbundne forpligtelser, bl.a. til at udbetale løn og indeholde A-skat mv. 

A-skat mv. indeholdt i løn, der er udbetalt med en rekonstruktørs godkendelse, anmeldes som fortrinsberettiget, uanset om en del af den periode, for hvilken lønnen udbetales, ligger forud for rekonstruktionsbehandlingen. Se UfR 1986, 662 HD om den tidligere retstilstand med reglerne om betalingsstandsning.

A-skat mv. af feriegodtgørelse til ansatte uden ret til ferie med løn

For lønmodtagere, der ikke har ret til ferie med løn, skal arbejdsgiveren i optjeningsåret månedligt indeholde A-skat mv. af den feriegodtgørelse, der er optjent i den forløbne måned. Se kildeskattebekendtgørelsen § 20, stk. 2, 2. pkt. 

Hvis indeholdelsespligten er indtrådt forud for konkursen, skal A-skat mv. af feriegodtgørelse (og søgne- og helligdagsbetaling) anmeldes i konkursboet som simpelt krav.

Ikke-indeholdt A-skat mv.

A-skat mv., der fejlagtigt ikke er indeholdt i A-indkomst, der er udbetalt før konkursdekretets afsigelse, skal ikke anmeldes i boet, men i stedet opkræves hos lønmodtageren som restskat. Se KSL (kildeskatteloven) § 68. Hvis den indeholdelsespligtige skyldner udviste forsømmelighed ved den manglende indeholdelse af A-skat mv., kan kravet dog også rettes mod boet som en simpel fordring efter KL § 97. Se KSL (kildeskatteloven) § 69, stk. 1. Hæftelsen efter denne bestemmelse er solidarisk. Se afsnit G.A.3.3.7 Lovreguleret hæftelse Lovreguleret hæftelse for særlige kravtyper. 

A-skat ved boets udlodning af anmeldte lønkrav mv.

Når lønmodtagerne i en konkursramt virksomhed har et tilgodehavende hos virksomheden, er de i princippet henvist til at anmelde deres krav på løn og feriegodtgørelse mv. over for konkursboet. Sker der en udlodning fra konkursboet, skal der indeholdes A-skat mv. i denne udlodning. Lønmodtageren beskattes på udlodningstidspunktet. Se TfS 1998, 526 HD. 

Typiske krav, som lønmodtageren selv anmelder, er lønkrav, som ikke kan dækkes af Lønmodtagernes Garantifond, fordi det overstiger grænsen for, hvad Lønmodtagernes Garantifond kan udbetale. Se lov om Lønmodtagernes Garantifond § 3, stk. 1. Desuden kan nævnes direktørers uprivilegerede lønkrav, herunder lønkrav svarende til eventuelt nulstillet A-skat mv. Derudover står det enhver frit for at anmelde krav på løn mv. direkte i konkursboet frem for at kræve dækning via Lønmodtagernes Garantifond. 

I de situationer, hvor der sker indfrielse af løn mv. gennem Lønmodtagernes Garantifond, gælder særlige regler, der beskrives nedenfor.

Konkursboets indeholdelsespligt ved udlodning

A-skat mv. af skyldig løn, der ikke er udbetalt, skal ikke anmeldes i konkursboet, da kravet på A-skat mv. først opstår (stiftes) ved lønudbetalingen, men boet skal indeholde A-skat mv., når det udlodder anmeldte krav på løn. RIM kan underrette boet om det, samtidig med at RIM anmelder sine krav. 

Baggrunden for denne regel er, at boet ved udlodning til anmeldte lønkrav bliver indeholdelsespligtigt. Se KSL (kildeskatteloven) § 46, stk. 2. 

Boets indeholdelsespligt ved udlodning forudsætter, at lønmodtagerens krav på selve bruttolønnen er anmeldt i konkursboet. Den A-skat, der vedrører lønnen, kan derimod ikke anmeldes i boet. A-skatten kommer først til eksistens, når boet udlodder på grundlag af bruttolønkravet, og kun, i det omfang der er dækning i boet. 

A-skat mv. skal beregnes efter de sædvanlige regler. 

Hvis Lønmodtagernes Garantifond udbetaler lønnen, beskattes lønmodtageren på det tidspunkt, hvor lønnen ville være betalt på normal vis, dvs. hvis en insolvens ikke havde ramt den indeholdelsespligtige arbejdsgiver. Se nedenfor om Lønmodtagernes Garantifond. Udbetales lønnen derimod som en dividende af konkursboet, beskattes lønmodtageren først på udlodningstidspunktet. Se TfS 1998, 526 HD, hvor Højesteret bemærker, at der bør være samtidighed mellem beskatningstidspunktet og indeholdelsestidspunktet. 

Da kravet på A-skat mv. først opstår ved udbetalingen - udlodningen - skal kravet behandles "på samme måde som massekrav". Se UfR 1975, 27 HD. 

Højesterets dom i UfR 1975, 27 HD lægger til grund, at

• boet ved betaling af et lønkrav er den indeholdelsespligtige (KSL (kildeskatteloven) § 46, stk. 1, 1. pkt.)
• indeholdelsespligten opstår ved udbetalingen (KSL (kildeskatteloven) § 46, stk. 2, 1. pkt.) 

Derfor er kravet på A-skat mv. også et krav, der opstår under boets behandling. Se KL § 93, nr. 3. Der er dog tale om et massekrav af en særlig beskaffenhed. Hvis disse krav på A-skat mv. blev behandlet på samme måde som de egentlige massekrav efter KL § 93, skulle de betales før andre krav, herunder fx privilegerede lønkrav efter KL § 95. Dette kunne da betyde, at der ikke ville være dividende til disse lønkrav, og kravet på A-skat mv. opstår som nævnt først, når lønnen udbetales. Realiteten er derfor, at den A-skat mv., som boet indeholder ved udlodningen af dividende til løn - hvad enten der er tale om en privilegeret lønfordring (KL § 95) eller en simpel lønfordring (KL § 97) - får samme status (prioritet) i konkursordenen som selve lønkravet. 

Størrelsen af den A-skat mv., som boet skal indeholde, afhænger derfor også af størrelsen af den dividende, der udloddes til lønkravet. Hvis der i et bo med en bomasse på 600.000 kr. (efter dækning af massekravene) anmeldes privilegerede bruttolønkrav på 1 mio. kr., og der for alle krav skal indeholdes 40 % i A-skat mv., skal de 600.000 kr. derfor fordeles med 360.000 kr. til lønkravene og 240.000 kr. til A-skat mv.

Eksempel: A-skat

Som eksempel (kun vedrørende A-skat og ikke bidrag) kan nævnes en virksomhed, som ved dekret afsagt den 1. juli 2012 er erklæret konkurs og ophører. Forinden havde virksomheden fået indledt rekonstruktionsbehandling den 1. marts 2012. Der foreligger ikke skattekortoplysninger, og boet er derfor henvist til at indeholde A-skat med 55 %. Se KSL (kildeskatteloven) § 48, stk. 7. Boet afsluttes den 1. maj 2013 med 10 % dækning til de simple krav. 

En direktør

En direktør, der ikke har lønprivilegium, har anmeldt et simpelt bruttolønkrav på i alt 100.000 kr. Til direktøren udloddes 10 % af 100.000 kr., hvilket er 10.000 kr. Af dette beløb indeholdes A-skat på 5.500 kr., som indbetales til SKAT. Det resterende beløb på 4.500 kr. udbetales til direktøren. 

En funktionær

En funktionær, der er fritstillet ved virksomhedens ophør, har anmeldt følgende bruttokrav: 

• Et sekundært massekrav bestående af lønkrav for juni 2011 på 20.000 kr. samt feriegodtgørelse heraf på 2.500 kr.
• Som privilegeret krav efter KL § 95 et erstatningskrav for løn i en opsigelsesperiode på tre måneder på 60.000 kr. samt feriegodtgørelse for 2011 og 2012 på i alt 52.500 kr.

Til funktionæren udloddes derfor i alt et beløb på 135.000 kr., hvorved funktionæren får fuld dækning. Af beløbet skal der indeholdes A-skat på 74.250 kr., der indbetales til SKAT. Restbeløbet på 60.750 kr. kan udbetales til funktionæren. 

En ansat, der ikke er funktionær

En ansat, der ikke er funktionær, har anmeldt et privilegeret nettokrav efter KL § 95 på feriegodtgørelse optjent i 2010 på 10.000 kr. Beløbet er fremkommet som følge af en feriegodtgørelse på 18.000 kr. fratrukket A-skat på 8.000 kr. Den ansatte får fuld dækning for sit krav, da vedkommende får udloddet 10.000 kr. uden skattetræk. Udbetalingen sker uden skattetræk, da indeholdelsespligten for feriegodtgørelsen er indtrådt i 2010, hvilket var før konkursen. Denne A-skat indgår i virksomhedens tilsvar for december 2010 som et krav, der i eksemplet er anmeldt som et simpelt krav i konkursboet.

Renter og gebyrer ved dividendeudlodning

A-skattetilsvar mv. opstår i medfør af boets indeholdelsespligt ved udlodning af A-indkomst, dvs. ved boets udbetaling af lønfordringernes nettobeløb. 

Den indeholdelsespligtige (dvs. konkursboet) skal foretage indberetning og indbetaling. Se OPKL § 2. Pligten ligger hos bostyret, og der løber renter på ved for sen betaling. Se OPKL § 7. Rentekravet vil være stillet som et egentligt massekrav efter KL § 93. Se KL § 98, nr. 1, 2. pkt. 

SKAT indsætter sædvanligvis tilsvar (sporadisk indeholdelsespligtig), når den modtager bostyrets indbetaling af dividende, der typisk omfatter en samlet afregning af forskellige former for dividende. Fortrinsberettigede krav, som lønfordringer typisk er, betales helt eller delvist, så snart fordringerne er prøvet. Se KL § 145, stk. 2. Praksis viser dog, at udlodningen af dividenden fra et konkursbo oftest sker samlet i forbindelse med boets slutning.

Hvis lønmodtageren modregner sit lønkrav i boets krav mod lønmodtageren

En lønmodtager kan over for et konkursbo afgive en modregningserklæring, hvorefter han bruger sit nettolønkrav mod boet til at betale boets tilgodehavende mod ham selv, fx for et personalelån ydet af den konkursramte virksomhed. Se KL § 42. SKAT har i et sådant tilfælde pligt til at godskrive en lønmodtager den A-skat, der vedrører nettolønkravet, da modregningen sidestilles med betaling. Når modregningen er foretaget, har boet derfor pligt til at indeholde den til lønkravet svarende A-skat og med samme status som lønkravet. Se UfR 1986, 859 HD. 

Det anførte er i overensstemmelse med den sædvanligt forekommende situation, hvor en lønmodtager - typisk via Lønmodtagernes Garantifond - gør et lønkrav gældende med fradrag af ikke-afregnet forskud mv. 

Som eksempel kan nævnes en lønmodtager, der i opsigelsesperioden har krav på 100.000 kr. i løn. Vedkommende har fået et forskud/lån på 45.000 kr. og har derfor et tilgodehavende på 55.000 kr. I så fald skal boet ved dividendeudlodningen - og først da - under forudsætning af fuld dækning til kravet indeholde A-skatten af bruttokravet på 100.000 kr., fx 54.000 kr. Boets modkrav på 45.000 kr. berører ikke indeholdelsen, der går forud for andre krav mod den pågældende A-indkomst. Se KSL (kildeskatteloven) § 46, stk. 3. Ifølge opgørelsen fratrækkes lønkravet A-skatten (100.000 kr. minus 54.000 kr.). I de resterende 46.000 kr. fratrækkes forskuddet/lånet på 45.000 kr., hvorefter det resterende beløb på 1.000 kr. udbetales til lønmodtageren. 

Bestemmelsen i KSL (kildeskatteloven) § 46, stk. 3, vil eventuelt kunne føre til, at der efter fradrag af A-skat ikke fuldt ud er plads til boets modkrav. Den udækkede del må boet da gøre gældende som et krav rettet direkte mod lønmodtageren.

Lønmodtagerkrav med status efter KL § 95

Konkursboets udlodninger efter KL § 95 skal ske med indeholdelse af A-skat mv. 

Er fristdagen fx 1. december, omfatter privilegiet efter KL § 95, stk. 1, nr. 1, løn, der forfaldt i perioden fra og med 1. juni og indtil konkursdekretet. A-skat mv. på dette lønkrav opnår samme stilling i konkursordenen. Se UfR 1975, 27 HD. 

KL § 95, stk. 1, nr. 2, omfatter erstatning for løn i en ved lov (fx funktionærlovens § 2) eller aftale (fx kollektiv overenskomst) fastsat opsigelsesperiode, hvorefter arbejdsgiverens opsigelsesvarsel kan være fra én til seks måneder. Funktionærlovens § 3 om minimalerstatningen henføres også under denne bestemmelse. A-skat mv. på dette lønkrav opnår også samme stilling i konkursordenen. 

KL § 95, stk. 1, nr. 3, omfatter fratrædelsesgodtgørelse efter funktionærlovens § 2 a (opsigelse efter uafbrudt beskæftigelse i mindst 12, 15 eller 18 år), § 2 b (usaglig afskedigelse) eller tilsvarende ved aftale (fx kollektiv overenskomst) fastsat fratrædelsesgodtgørelse. A-skat mv. på dette lønkrav opnår også samme stilling i konkursordenen. Fratrædelsesgodtgørelse anses som A-indkomst.

Lønkrav som sekundære massekrav

I det omfang krav på løn og feriegodtgørelse er stiftet under en rekonstruktionsbehandling (se KL § 11), bliver disse krav til fortrinsberettigede krav. Se KL § 94, nr. 2. Dette forudsætter, at lønmodtageren rent faktisk har udført arbejde for virksomheden i den omhandlede periode. 

Boet bør snarest muligt træffe afgørelse om, hvorvidt det vil indtræde i arbejdsaftaler med personer, der er ansat i skyldnerens erhvervsvirksomhed. Se KL § 63, stk. 1. 

Hvis boet inden to uger efter dekretets afsigelse erklærer ikke at ville indtræde i aftalen, er krav på arbejdsvederlag for tiden fra dekretets afsigelse til boets erklæring stillet som vederlag for den forudgående periode. Lønmodtagerens (dvs. medkontrahentens) krav for tiden efter konkursdekretet omfattes dog ikke af KL § 94 (se KL § 12 p, stk. 1), selv om en gensidigt bebyrdende aftale med rekonstruktørens samtykke er videreført af skyldneren under dennes rekonstruktionsbehandling. Se KL § 12 p, stk. 2, 2. pkt. Dog er krav på vederlag for den tid, den ansatte faktisk har udført arbejde for boet, massekrav. Afgiver boet først senere erklæring om ikke at ville indtræde, er kravet for tiden fra dekretets afsigelse til boets erklæring massekrav. Se KL § 63, stk. 2. 

Uanset bestemmelserne i KL § 63, stk. 1 og 2, kan den ansatte hæve aftalen, hvis den af konkursen følgende ændring af forholdene giver ham særlig grund dertil. Se KL § 63, stk. 3.

Specielt om virksomhedsoverdragelse

En virksomheds overførelse til konkursboet som følge af konkursen er ikke en overdragelse efter virksomhedsomdannelsesloven. Se VOL (virksomhedsomdannelsesloven) § 1. Denne lov gælder dog, hvis konkursboet videresælger virksomheden (eller en selvstændig del af denne). Det samme er tilfældet, hvis virksomheden sælges som led i en rekonstruktion. 

Om skyldnerskifte i konkurstilfælde har Lønmodtagernes Garantifond den praksis, at erhververen ved konkursboets afhændelse af virksomheden overtager de rettigheder og forpligtelser, som på overdragelsestidspunktet bestod mellem boet som arbejdsgiver og de lønmodtagere, der fortsætter ansættelsen, dvs. forpligtelser i form af krav på vederlag for tiden efter dekretets afsigelse. Disse krav er massekrav. Se KL § 56, stk. 2. De krav, som lønmodtagerne eventuelt har for perioden forud for konkursen, er derimod fortsat krav, som kun kan rettes mod konkursboet. Se KL § 38 om konkursfordringerne. 

En virksomhedsoverdragelse vil intet ændre i hæftelsen for krav på A-skat mv. indeholdt forud for overdragelsen. Se VOL (virksomhedsomdannelsesloven) § 2, stk. 1. 

Renter og gebyrer

Renter og gebyrer, som er påløbet indtil konkursdekretets afsigelse, har samme stilling som hovedfordringen (den rentebærende A-skatterestance) og anmeldes sammen med denne. 

Senere påløbne renter af simple krav kan kun anmeldes som efterstillede krav. Se KL § 98. Anmeldelse bør dog altid ske for det tilfælde, at boet undtagelsesvist giver fuld dækning til de anmeldte krav. 

Krav på renter, som påløber efter konkursdekretets afsigelse, bevarer samme stilling som hovedkravet, når dette har status som egentligt massekrav efter KL § 93 eller som fortrinsberettiget krav efter KL § 94. Se KL § 98, nr. 1, 2. pkt. 

RIM skal ved anmeldelsen af sådanne krav tydeligt anføre, at renter, der påløber, indtil betaling sker, anmeldes med samme stilling som hovedkravet. 

Lønmodtagernes Garantifond (LG)

LG er en selvejende institution og skal i visse tilfælde sikre lønmodtagerens lønkrav mv. Et af tilfældene er lønmodtagerkrav ved konkurs. I det følgende redegøres for det særlige samspil, der er mellem anmeldelse af lønmodtagerkrav fra LG og A-skattereglerne i kildeskattesystemet.

Lov om Lønmodtagernes Garantifond

Bestemmelserne om LG mv. findes i lov om Lønmodtagernes Garantifond. 

LG skal sikre lønmodtagerens lønkrav mv. i følgende tilfælde: 

• Arbejdsgiverens konkurs
• Arbejdsgiverens død, hvis der træffes afgørelse om insolvensbehandling, eller boet sluttes ved boudlæg uden skiftebehandling
• Virksomhedens ophør, hvis det godtgøres, at arbejdsgiveren er ude af stand til at betale kravet
• Arbejdsgiverens rekonstruktionsbehandling. 

Se lov om Lønmodtagernes Garantifond § 1, stk. 1. 

LG skal desuden sikre lønmodtageres krav på løn mv. i forhold til virksomheder, der virker i flere medlemsstater inden for EU og EØS. Dette gælder dog kun, hvis

• lønmodtageren sædvanligvis udfører eller udførte sit arbejde i Danmark, og
• virksomheden kan anses for insolvent. 

Se lov om Lønmodtagernes Garantifond § 1, stk. 2. 

Garantien omfatter de lønmodtagerkrav, der ved konkurs er omfattet af KL § 63, stk. 2, 1. pkt., og lønprivilegiet i KL § 95. Omfattet er dog også lønmodtagerkrav, der har status som sekundære massekrav efter KL § 94, nr. 2, om gæld, som skyldneren efter fristdagen har pådraget sig med samtykke af en rekonstruktør, der er beskikket af skifteretten. Det er dog en betingelse, at skifteretten attesterer, at boet ikke for tiden er i stand til at opfylde kravene. 

Se lov om Lønmodtagernes Garantifond § 2, stk. 1 og 2. 

Egentlige massekrav efter KL § 93 er ikke omfattet af garantien fra LG, ligesom garantien heller ikke omfatter den del af lønkravet, som arbejdsgiveren skulle have indeholdt som A-skat. Se lov om Lønmodtagernes Garantifond § 2, stk. 1, sidste pkt. 

LG foretager udbetaling, når kravet af lønmodtageren er anmeldt på særlige blanketter og dokumenteret over for LG. Se lov om Lønmodtagernes Garantifond § 4. LG indtræder derefter i lønmodtagerens krav mod arbejdsgiveren. Se lov om Lønmodtagernes Garantifond § 8. Lønmodtageren skal anmelde sit krav over for LG inden fire uger efter virksomhedens konkurs eller ophør som insolvent. For lønmodtagerkrav - bortset fra feriegodtgørelse - kan LG i det enkelte tilfælde i alt højst udbetale 110.000 kr. efter skat til hver lønmodtager. Se lov om Lønmodtagernes Garantifond § 3, stk. 1. Beløbet kan reguleres under hensyn til lønudviklingen. Se lov om Lønmodtagernes Garantifond § 3, stk. 3. Ved bekendtgørelse nr. 653 af 30. juni 2009 blev beløbet forhøjet til 160.000 kr. Hvis udbetalingen skyldes arbejdsgiverens rekonstruktionsbehandling, kan LG inden for en periode af 18 måneder udbetale op til tre måneders løn til hver lønmodtager, dog højst 55.000 kr. Se lov om Lønmodtagernes Garantifond § 3, stk. 2. Beløbet er ved den nævnte bekendtgørelse forhøjet til 80.000 kr. For feriegodtgørelse er der ikke fastsat maksimumbeløb.

Den af LG beregnede A-skat

LG beregner og fratrækker den A-skat, som arbejdsgiveren skulle have indeholdt, hvis udbetalingen var foretaget af ham. Derefter udbetales nettobeløbet til lønmodtageren. Er der tale om feriegodtgørelse, udsendes dog FerieKonto-anvisning på nettobeløbet. 

Hvis arbejdsgiveren har opgjort A-skatten, lægges denne til grund typisk ved fælles anmeldelse for flere af en virksomheds ansatte. Ellers beregner LG A-skatten på grundlag af skattekortoplysningerne i anmeldelsen, typisk ved anmeldelse fra den enkelte lønmodtager. 

Ved LG's beregning af A-skatten gives skattekortfradrag efter de sædvanlige regler, når der er tale om

• løn, herunder løn under ferie, samt
• feriegodtgørelse og søgne-helligdagsbetaling til lønmodtagere uden ret til ferie med løn. 

Derimod beregnes A-skatten med den oplyste trækprocent uden fradrag, når det drejer sig om

• erstatning for opsigelsesløn samt akkordoverskud
• feriegodtgørelse og ferietillæg til lønmodtagere med ret til ferie med løn
• fratrædelsesgodtgørelse. 

Beregningen af A-skat vil i almindelighed være baseret på de skattekortoplysninger, der foreligger ved konkursens indtræden. LG har ikke mulighed for systematisk at kontrollere den oplyste A-skat eller de oplyste skattekortoplysninger.

LG anmelder lønmodtagerkrav som transporthaver

Det forhold, at LG beregner og fradrager A-skatten forud for sine udbetalinger, medfører ikke, at LG bliver indeholdelsespligtig som udbetaler af A-indkomst, når den udbetaler nettobeløbet. Se KSL (kildeskatteloven) § 83 og KSL (kildeskatteloven) § 46. 

LG indtræder med hensyn til nettoudbetalingen i lønmodtagerens ret mod arbejdsgiveren eller dennes bo ved lovbestemt subrogation. Når der er tale om konkurs, anmelder LG fordringen i arbejdsgiverens konkursbo. 

Lønmodtagere, der får dækket deres krav via LG, får derfor ved en særregel godskrevet den fratrukne A-skat efter KSL (kildeskatteloven) § 60. Se KSL (kildeskatteloven) § 83.

Relationen til lønmodtageren - periodisering af A-skatten

Det beløb, som LG opgør som A-skat for lønmodtageren, træder i stedet for A-skatten af indkomsten. Se KSL (kildeskatteloven) § 83, stk. 2. A-skatten skal efter KSL (kildeskatteloven) § 60, stk. 1, godskrives indkomstmodtageren i det år, hvori den pågældende A-indkomst skal indtægtsføres, dvs. i det år, hvori indkomstmodtageren har erhvervet endelig ret til indkomsten, hvilket normalt er det år, hvor arbejdsgiveren er erklæret konkurs.

Udbetalingen fra LG skal derfor periodiseres på samme måde som den indtægt, den træder i stedet for, hvis den var blevet udbetalt på normal vis. Se Landsskatterettens kendelser i TfS 1984, 111 og TfS 1985, 291. 

I TfS 1984, 111 brød Landsskatteretten med det tidligere anvendte retserhvervelsesprincip, da dette princip i den konkrete sag førte til en helt urimelig forskydning af indkomstgrundlaget til det år, hvor skatteyderen mistede sin stilling. Landsskatteretten henførte derfor udbetalingen til de år, hvor den naturligt hørte hjemme. Siden denne afgørelse er udbetalingen fra LG periodiseret på samme måde som den indtægt, den træder i stedet for, hvis indtægten var blevet udbetalt på normal vis.

Dette resultat støttes også af sammenhængen mellem KSL (kildeskatteloven) § 46, stk. 2, om stiftelsestidspunktet for A-skat, KSL (kildeskatteloven) § 83 om udbetaling af A-indkomst gennem LG og kildeskattebekendtgørelsen § 21 om beskatningstidspunktet. A-skat modregnes i slutskatten - se KSL (kildeskatteloven) § 60, stk. 1, litra a - og derfor kræves samtidighed mellem beskatningstidspunktet og indeholdelsestidspunktet. 

Dermed adskiller periodiseringen af lønudbetalinger fra LG sig fra periodiseringen af boets dividendeudbetaling til lønkrav, da der ved boets udbetaling sker en beskatning på udlodningstidspunktet. Se TfS 1998, 526 HD. 

Indtægtsførelse af A-indkomsten og godskrivning af A-skatten opnås ved, at SKAT udskriver oplysningssedler på grundlag af lønmodtagerbilagene fra LG. Dette bør først ske, efter at det er sikret, at den samme A-indkomst og A-skat ikke allerede er helt eller delvis medtaget på oplysningssedler fra den indeholdelsespligtige. 

I en konkurssituation fremkommer kravet på løn i opsigelsesperioden normalt ved, at lønmodtagerne fritstilles af arbejdsgiveren ved konkursens indtræden. 

Som eksempel kan nævnes en konkurs den 1. december 2010, hvor en lønmodtager, der har krav på tre måneders opsigelse, fritstilles den 30. november 2010. Lønmodtageren har erhvervet ret til erstatning for løn i opsigelsesperioden for december 2010 samt januar og februar 2011 med tillæg af den heraf beregnede feriegodtgørelse.

Relation til arbejdsgiveren

LG er som nævnt ovenfor ikke indeholdelsespligtig, og i KSL (kildeskatteloven) § 83, stk. 1, er der derfor fastsat en særlig hæftelsesregel. Når A-indkomst udbetales gennem LG, påhviler det den, der skulle have foretaget indeholdelse, hvis udbetalingen ikke var foretaget af LG, at indbetale som A-skat til det offentlige det beløb, som LG efter lov om Lønmodtagernes Garantifond § 2, stk. 1, sidste pkt., fratrækker for A-skat forinden udbetalingen.

LG's anmeldelse i konkursboer

Ved LG's anmeldelse af lønkrav i et konkursbo skelnes der mellem 

• Bruttokrav: Det samlede lønkrav.
• Den af LG beregnede A-skat: Denne A-skat vil være stillet som massekrav eller privilegeret krav, da den er udsprunget af hovedkravet og præget af dettes stilling i konkursordenen.
• Nettokrav: Der skal ikke beregnes A-skat mv., da indeholdelsespligten er indtrådt før konkursdekretets afsigelse. Derfor har RIM anmeldt indeholdt A-skat mv., hvis betaling ikke er sket. Nettokrav forekommer typisk som tilgodehavende lønarbejder/feriegodtgørelse og søgne-helligdagsbetaling indtjent op til konkursdekretets afsigelse samt som funktionær-/feriegodtgørelse, når den pågældende er fratrådt virksomheden før dekretets afsigelse.

LG foretager anmeldelse af lønmodtagerkrav i konkursboerne ved at fremsende en boanmeldelse bilagt enkeltopgørelser for hver af de lønmodtagere, der er omfattet af garantien. Anmeldelsen lyder på summen af de medfølgende enkeltopgørelsers nettobeløb. Anmeldelsen af LG's krav i et konkursbo foretages ofte ad flere gange i takt med behandlingen af lønmodtagernes anmeldelser til LG. RIM modtager en kopi af LG's anmeldelse.

Det vil af anmeldelsen til bostyret og lønmodtagerne fremgå, om det er en brutto- eller nettoanmeldelse. Er det en bruttoanmeldelse, vil A-skat mv. fremgå af opgørelsen, og hvis der er tale om et nettokrav, er der ingen A-skat mv. på anmeldelsen. Bostyret er herudover i anmeldelsens tekst gjort opmærksom på, at det påhviler boet at afregne dividende af det af LG beregnede A-skattebeløb mv. til RIM. I anmeldelsen er det desuden anført, at LG efter det oplyste har anset A-skat mv. vedr. nettokrav for indeholdt af arbejdsgiveren, og at disse skattebeløb (eventuelt) indgår i RIMs anmeldelse af skyldig A-skat. 

RIM skal ved gennemgangen af de fra LG modtagne opgørelser over udbetalingen til den enkelte lønmodtager være opmærksom på eventuelle uberettigede nettokrav. Hvis RIM konstaterer fejl, skal bostyret underrettes. 

RIM skal ikke foretage en konkret anmeldelse af det A-skattetilsvar, der er beregnet af LG vedrørende bruttokravene, da A-skattekravets særlige stilling som et afledt massekrav først kan gøres gældende, når kravet opstår ved udlodningen som en del af bruttokravet. 

Når A-indkomst udbetales gennem LG, påhviler det den, der skulle have foretaget indeholdelse, hvis udbetalingen ikke var foretaget af LG, til det offentlige som A-skat og arbejdsmarkedsbidrag at indbetale det beløb, som LG efter lov om Lønmodtagernes Garantifond § 2, stk. 1, 2. pkt., fratrækker forinden udbetalingen. Reglerne om indeholdelse gælder herved, i det omfang de efter deres indhold er forenelige med foranstående. Se KSL (kildeskatteloven) § 83, stk. 1. 

I forhold til indkomstmodtageren træder det beløb, som LG fratrækker efter lov om Lønmodtagernes Garantifond § 2, stk. 1, 2. pkt., i stedet for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag af indkomsten. Se KSL (kildeskatteloven) § 83, stk. 2. 

Det forekommer, at LG's anmeldelse sker for sent, til at kravet kan blive taget i betragtning ved udlodningen fra boet. Den af LG beregnede A-skat indgår da i skattesystemet på samme måde, som der er tilfældet, når et lønkrav ikke kan dækkes, selv om anmeldelse er sket i tide.

Boernes behandling af krav efter LG

RIM skal altid i forbindelse med anmeldelsen af krav eller anden indledende korrespondance med kurator mv. indskærpe, at boet uden særskilt anmeldelse fra RIM har pligt til at indeholde A-skat mv., når det udlodder dividende til anmeldte krav på løn og feriepenge mv., hvori der ikke tidligere har skullet indeholdes A-skat vedrørende de af LG anmeldte krav. RIM må desuden henstille til bostyret, at det henvender sig til RIM og med RIM afstemmer størrelsen af den A-skat, som LG har beregnet, inden lønkravet udloddes.

Visse fordringstyper, der dækkes af LG

I det følgende omtales specielle forhold for nogle af de lønmodtagerfordringer, der er omfattet af LG's dækningsområde: 

1. Kollektive feriegarantiordninger
2. Lokale feriegarantiordninger
3. Erstatning for løn i opsigelsesperiode
4. Lønmodtagerkrav dækket af LG uden indtræden af konkurs
5. Specielle krav.

Ad a: Kollektive feriegarantiordninger

En række arbejdsgiverorganisationer har over for modstående forbund afgivet garanti for feriepenge optjent i organisationernes medlemsvirksomheder. Det drejer sig hovedsagelig om feriegodtgørelse til ansatte uden ret til løn under ferie, og garantien er som hovedregel knyttet sammen med anvendelsen af feriekort - i sjældne tilfælde særlige mærkesystemer. 

En sådan garanti omfatter kun feriegodtgørelsen efter fradrag af A-skat mv. 

Garantien træder i kraft, når en virksomhed som følge af rekonstruktionsbehandling eller konkurs mv. er ude af stand til at afregne feriegodtgørelse til de ferieberettigede lønmodtagere, og bevirker, at arbejdsgiverorganisationen indløser de feriekort, som den pågældende virksomhed har udstedt. 

Ved udbetalingen overdrager den ferieberettigede sin fordring på arbejdsgiveren til vedkommende arbejdsgiverorganisation. Arbejdsgiverorganisationen overdrager igen - i det omfang lov om Lønmodtagernes Garantifond giver mulighed herfor - fordringen til LG ved anvendelse af en af LG udsendt "Transporterklæring vedrørende feriegodtgørelse mv." Når LG har overtaget fordringen, udskrives de sædvanlige udbetalingsspecifikationer mv. til SKAT. 

LG's opgørelse og anmeldelse af krav på feriegodtgørelse, der fremkommer via de overenskomstmæssige garantiordninger, kan være en del forsinkede, fordi sådanne krav først kan fremsættes over for LG, når feriekortene kan fremsendes i kvitteret tilstand, hvilket først kan finde sted, efter at lønmodtagerne har afholdt ferien. 

Dette problem kan afhjælpes ved, at krav på feriegodtgørelse i tilfælde af konkurs så vidt muligt ikke indfries via den pågældende garantiordning, men i stedet anmeldes direkte over for LG. Lønmodtagernes behov for "straksudbetaling" fra vedkommende kollektive feriegarantiordning er nemlig normalt begrænset til tilfælde, hvor feriegodtgørelse optjent i året før konkursåret ønskes udbetalt i forbindelse med ferie hurtigt efter, at den konkursramte virksomhed er ophørt. Det anførte problem er derfor nok af begrænset omfang i praksis.

Ad b: Lokale feriegarantiordninger

Arbejdsdirektoratet har i en række tilfælde godkendt lokale aftaler mellem en virksomhed og grupper af ansatte ved disses faglige organisation. Som betingelse for godkendelsen har Arbejdsdirektoratet da krævet, at arbejdsgiveren tilvejebringer sikkerhed for de af aftalen omfattede medarbejderes til enhver tid optjente feriegodtgørelse (brutto). Sikkerheden gives normalt i form af bankgaranti eller kautionsforsikring, men kan også etableres på den måde, at den optjente feriegodtgørelse løbende indsættes på en for hver lønmodtager oprettet spærret konto i et pengeinstitut, hvorover der kun kan disponeres med godkendelse fra den pågældende faglige organisation.

I modsætning til, hvad der gælder ved de kollektive garantiordninger, kan det udbetalende pengeinstitut/forsikringsselskab ikke få den feriegodtgørelse, der udbetales i henhold til garantien, refunderet fra LG. 

Dette skyldes bestemmelsen i lov om Lønmodtagernes Garantifond § 8, hvorefter muligheden for at opnå betaling fra LG bortfalder ved lønmodtagerens overdragelse af kravet, medmindre overdragelsen sker til vedkommende lønmodtager- eller arbejdsgiverorganisation eller til vedkommende statsanerkendte arbejdsløshedskasse. 

Da udbetalingen fra pengeinstituttet/forsikringsselskabet sker for arbejdsgiverens regning og derfor i konkurssituationen på boets vegne, påhviler det boet at drage omsorg for, at der indeholdes A-skat ved udbetalingen, i det omfang indeholdelsespligten ikke er indtrådt forud for konkursen. Kravet på A-skat må derfor have samme stilling som det lønkrav, hvoraf det udspringer. Se TfS 1984, 334 ØLD. 

Hvis en sikkerhed, der er stillet for en lokal feriegarantiordning, undtagelsesvis viser sig at være utilstrækkelig, vil de lønmodtagere, hvis tilgodehavende feriepenge ikke kan dækkes ad denne vej, kunne anmelde restkravet over for LG, som vil indfri det efter de almindelige regler.

Ad c: Erstatning for løn i opsigelsesperiode

Garantien fra LG omfatter både de tilfælde, hvor arbejdsgiveren inden konkursen har afbrudt arbejdsforholdet, og de tilfælde, hvor afbrydelsen sker ved, at boet opsiger lønmodtageren og ikke ønsker at gøre brug af hans arbejdskraft i opsigelsesperioden. Kravet kan støttes på funktionærlovens § 3 om uberettiget afbrydelse af tjenesteforholdet, andre love og i enkelte situationer også kollektiv overenskomst eller individuel ansættelsesaftale. 

Boet kan opsige skyldnerens ansatte med sædvanligt varsel, selv om et længere opsigelsesvarsel er aftalt med skyldneren. Se KL § 61, stk. 1. Dette indebærer, at et krav på erstatning ud over det sædvanlige varsel normalt ikke kan gøres gældende mod boet og dermed LG. 

Ligesom det gælder løn, omfatter garantien ikke erstatning for krav, som ville være forfaldet mere end seks måneder før fristdagen. Se KL § 95, stk. 1, nr. 2, med den udvidelse, der følger af KL § 95, stk. 1, nr. 5. 

Som hovedregel skal lønmodtageren have udbetalt en erstatning af samme størrelse, som han ville have fået udbetalt som løn, hvis han havde arbejdet hele opsigelsesperioden hos arbejdsgiveren. 

Størrelsen af en funktionærs erstatning for opsigelsesløn er afhængig af den pågældendes opsigelsesvarsel. Se funktionærlovens § 3, stk. 1 og 2. Ved opsigelsesvarsel på indtil tre måneder har en funktionær krav på den såkaldte minimalerstatning. Funktionæren har da krav på erstatning på (indtil) tre måneders løn fra det tidspunkt, hvor han er opsagt (ved en måneds udgang), og det uafhængigt af, om han er fratrådt sin stilling inden udløbet af opsigelsesperioden og eventuelt har opnået anden beskæftigelse. 

For funktionærer, der har ret til mere end tre måneders opsigelsesvarsel, gælder, at de dels har krav på den nævnte minimalerstatning, dels på en såkaldt tabserstatning. Tabserstatningen opgøres efter de almindelige erstatningsregler, dvs. svarende til det indtægtstab, funktionæren kan dokumentere at have lidt inden for den lovregulerede opsigelsesperiode (maksimalt seks måneder). Der tages herved hensyn til de faktiske indtægter i opsigelsesperioden. 

Dette betyder, at anmeldte krav på minimalerstatning kan opgøres konkret straks ved anmeldelsen til LG, mens et eventuelt krav på tabserstatning først kan opgøres efter udløbet af den samlede varslingsperiode. 

Erstatning for aftalemæssig opsigelsesløn til lønarbejdere opgøres i overensstemmelse med domspraksis fuldt ud som tabserstatning. 

Feriegodtgørelse af erstatning for opsigelsesløn ydes kun, i det omfang lønmodtageren ikke har optjent feriegodtgørelse ved anden beskæftigelse i samme periode. Dette medfører, at der for denne form for feriegodtgørelse af erstatning normalt kræves et efterfølgende supplement til opgørelsen af feriegodtgørelse for selve arbejdsperioden.

Ad d: Lønmodtagerkrav dækket af LG uden indtræden af konkurs

Efter lov om Lønmodtagernes Garantifond § 1, stk. 1, nr. 3, indtræder LG's pligt til at indfri lønkrav mv. også ved en virksomheds ophør uden konkurs, hvis det godtgøres, at arbejdsgiveren er ude af stand til at betale kravet. 

I sådanne tilfælde skal RIM indsætte den af Lønmodtagernes Garantifond fratrukne "§ 83-A-skat" som tilsvar for ophørsmåneden og inddrive A-skat mv. hos virksomhedens ejer på sædvanlig måde. Hvis LG dækker feriegodtgørelse for timelønnede for tidligere år, anses angivelsen for at være foretaget af virksomheden. 

Hvis ejeren af virksomheden efterfølgende erklæres konkurs, vil LG anmelde de indfriede lønkrav efter de sædvanlige regler. 

Den af LG beregnede og fratrukne A-skat af "bruttokrav" har samme fortrinsstilling som hovedfordringen i det senere konkursbo, dvs. på samme måde, som når LG først kommer ind i billedet efter konkursen.

Bemærk

Det må herved erindres, at LG's indfrielse af en lønmodtagers krav ikke udløser indeholdelsespligt for arbejdsgiveren efter KSL (kildeskatteloven) § 46, men kun latent hæftelse efter den særlige hæftelsesbestemmelse i KSL (kildeskatteloven) § 83, stk. 1.

Ad e: Specielle krav

Det forekommer, at LG dækker forskellige omkostninger mv. ud over de egentlige lønydelser. Denne del af udbetalingen vil da ikke være A-indkomst. 

Der kan være tale om sagsomkostninger med tillæg af moms samt i denne sammenhæng eventuelt procesrenter. 

Sagsomkostningerne skal ikke beskattes. Renterne skal beskattes som kapitalindkomst.  

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre 

Skemaet viser relevante afgørelser på området: